审计风险的案例分析篇1

关键词：治理结构;投资者;会计信息

中图分类号：F233;F832.51文献标志码：A文章编号：1673-291X（2015）23-0162-04

一、公司治理结构的背景与综述

（一）研究背景

进入21世纪以来，世界范围内各类会计丑闻案件相继被爆出。自改革开放以来，我国的证券市场也出现了许多上市公司财务舞弊的案例。在美国，2001年末安然公司爆出财务丑闻宣布破产，相继又发生了世通案、泰科案等震惊世界的财务舞弊案件，沉重地打击了股民对股市的信息。会计信息的真实性、披露的完全性、信息的及时性与否已经成为社会各界的普遍关注的问题。

会计信息作为企业管理的一项重要工具，在公司治理结构中的作用可见一斑。会计信息的真实、可靠与完整性通过企业治理结构中的制度设计和权力之间的相互制约得以实现。一方面，真实、完整、可靠的会计信息通过财务报表的数据和报表附注的文字披露有效地降低了信息不对称的程度，对股东、债权人、政府机构等利益相关者而言，是一种抵抗不道德现象有力工具;另一方面，公司治理结构是影响着会计信息的重要环境因素，良好的外部和内部环境提高了会计信息披露的质量。针对上市公司的会计信息披露质量问题，我国采取了一系列措施;针对会计的不健全不断颁布新的政策、修订《会计法》等，也收到了一定的效果。

（二）研究综述

1.国外研究综述

国外的一些学者很早就开始关注与公司治理与会计信息两者之间的论证。简而言之，他们关注的重点在于股东的配比结构和董事会的构成，采用实证分析的方法分析这两个因素与公司治理和会计信息使用的关系。鉴于对国外学者研究的学习，将大致的观点进行以下自己的分类：第一，股权结构方面，股东持股的集中程度与披露的会计信息的好坏呈负相关关系。第二，董事会特征方面，掌管公司具体事务的董事也即执行董事、内部董事人员的比例越大;财务报告的不真实性也越大;董事会的规模越大，财务信息的内容舞弊的可能性也越大。JensenandMeckling（1993）发表的具有引领性的文章第一次正式提出了这一问题，成为了各界研究的起点。在公司治理结构与会计信息方面，Beasley（1998）的研究表明，在未发生舞弊案件的上市公司中，独立董事的比例较发生舞弊案件的上市公司的比例高很多，外部董事不参与其他公司的事务，财务报告舞弊的可能性也下降。此外，Jensen，M.C.andChing，eta1.（2006）发现，董事会规模越大，越可能对当期的财务进行操控。

2.国内研究综述

我国的经济转型还未成熟，经济活动中也不可避免地存在一些问题，问题的根源很大在于公司的治理结构不尽完善，鉴于我国又有着特殊的国情，因此，治理结构成为许多学者关注的问题。李艳（2014）将董事会作为一种管理机制进行研究，分析机制的合理性与规模的适宜程度，研究发现董事会的规模与绩效成正比关系。田巧娣等（2013）以2010年深沪上市的所有公司为研究对象，以盈余管理为变量进行实证检验。研究表明，董事会自身的独立程度占据大的作用;独立董事能够在一定程度上抑制公司的盈余管理水平。乔旭东（2003）研究了上市公司会计信息披露与公司治理结构的内在关系，发现在公司不断的发展和治理过程中，企业对外披露的会计信息对企业的发展存在影响。蔡吉甫（2007）研究了因财务舞弊而被证监会查处的公司。结果表明，上市公司的法人股比例与公司发生舞弊案件呈正比，法人股比例越高，公司发生财务报告舞弊行为的可能性越高;董事会中执行董事、内部董事的比例与财务报告的舞弊案件呈正比。

（三）研究思路

根据对国内外文献综述的浅析，借鉴学者的知名观点，进一步研究和探讨公司治理结构与投资者会计信息运用风险的关系。对基本的概念进行总结，进一步阐述治理结构的含义和会计信用在运用的过程中风险的含义，从而引出我国特有经济体制下会计信息在运用的过程中存在的风险问题，探讨风险产生的原因――治理结构的不完善，从而逐个分析治理结构的几个因素对会计信息风险的影响。本文以深市上市公司2009―2013年年度报告为研究对象，对主要来源于深圳证券交易所网站（.CN）的数据，使用了EXCEL分析软件和SPSS17.0分析软件。笔者将在国内外研究基础上，利用最新的数据，采用多元线性回归分析方法继续实证分析我国上市公司治理与投资者会计信息运用风险之间的关系，从而对降低我国上市公司资者会计信息运用风险提出了建议。

（四）论文提纲

本文通过理论和实证两个方面阐述了公司治理结构对投资者会计信息运用风险问题，共分为以下四个章节。

第一章是序言部分。包括研究背景、研究综述、研究思路、论文结构四个部分。

第二章是相关理论基础的阐述。本部分阐释以下几个理论：公司治理结构的构成及投资者会计信息运用风险产生的动因。

第三章是实证研究设计与分析。对所研究的样本采用了如下分析方法：描述性统计、相关性分析和多元线性回归分析，在分析的基础上用spss软件对企业治理结构与会计信息运用风险进行实证研究，选取公司治理结构的几个指标：独立董事持股比例、注册会计师对上市公司财务报表出具的审计意见、前10大股东的持股比例、公司规模，董事会监事会规模，从而研究两者之间的关系。

第四章是研究结论部分。企业应该加强独立董事在公司中的比例，使独立董事真正做到对企业的监督作用。此外，上市公司中应该加强股东的持股比例，增强股权集中度，从而降低会计信息的运用风险。企业要在一定程度上扩大资产规模，从而使企业更加注重自身的治理结构，以便更真实地反映企业的会计信息。注册会计师也要加强自己的独立性，出具合理的审计意见，从而降低投资者会计信息使用风险。

二、公司治理结构与投资者会计信息运用风险理论概述

（一）公司治理结构的相关概念

对于公司治理结构的含义，有狭义和广义之分：狭义来说，公司治理结构仅仅包括了公司所拥有的董事会的作用、结构以及支持公司存在的股东的权力划分，是浅层次的分析;广义来说，公司治理结构更指的是一套制度性的存在，是公司文化，长久发展的精华所在，这一结构同时也设定了企业利润在股东之间的分配，企业之中大小事务的决策问题。广义的公司治理结构范围，也即将公司治理结构分为外部和内部两个方面，外部治理结构即：控制权市场、产品市场、经理人市场、债权人市场及其他外部治理机制;内部治理结构即：股权结构、董事会、监事会和专业委员会四个部分。

（二）投资者会计信息运用风险的原因

投资者会计信息运用风险的原因主要有两个方面：首先，企业的最终目的都是利益的最大化，企业在披露会计信息时，会为了企业自身的需求，在对会计信息披露的选择上，会披露对企业有利的会计信息，而不披露或选择性披露不利的会计信息，从而使投资者利用的会计信息是不真实的或者说是不及时的，从而对信息的使用存在风险。其次，投资者自身的会计知识不尽完善，投资者对出具的审计报告的认知不是很完善，也在一定程度上影响会计信息的使用。会计信息丰富的投资者在使用会计信息时的风险就会很小。

三、实证研究设计及分析

（一）研究假设

假设1：独立董事比例与投资者会计信息运用风险呈负相关关系。独立董事更加注重自己的声誉，独立性越强，披露的会计信息的质量越高。

假设2：股权集中度与投资者会计信息运用风险呈负相关关系。股权集中度意味着其处于绝对控股地位的大股东会从各方面关注披露信息质量的高低，从而满足自身利益需求。

假设3：注册会计师发表的审计意见与投资者会计信息运用风险存在正相关关系。注册会计师应根据自己的职业道德和独立性出具合适的审计意见，从而降低会计信息运用的风险。

假设4：资产规模与投资者会计信息运用风险存在负相关关系。一个企业发展的越长久，越关注企业的声誉和利益，资产的规模也会越大，从而披露的会计信息质量也越高，风险也就越小。

（二）变量定义与计量

本文选取深交所对上市公司信息披露的考核结果作为衡量投资者会计信息运用风险的一个指标。深交所拥有很强的独立性，每年都会对所属的上市公司进行考核，将考评结果分为四个登记：优秀、良好、及格和不及格。鉴于深交所极强的独立性，以此指标作为考核的因素，尽管在一定程度上存在漏洞，但是也具有一定的合理性。以信息披露考核结果作为衡量投资者会计信息运用风险的替代指标，具体的赋值方法是，将考核的结果分为四个档次：优秀、良好、合格、不及格时，赋值为：2、3、4、5，风险依次递增（见表1）。

（三）样本选取和数据来源

选取在2009―2013年上市的公司，以此为研究对象，从网上公布的所有的上市公司的年报中进行筛选，鉴于金融类和保险类业务的不稳定性、数据的波动性，扣除这些数据，在样本的选择上，考虑并非所有公司的数据都齐全，且有些年份的诚信考核数据缺失，最终得到了389家公司进行分析。上市公司数据主要来源于深交所网站（.CN）以及瑞思数据库，数据的处理方法主要使用EXCEL和SPSS17.0软件。

（四）研究模型

本文依旧采取惯用的多元线性回归分析我国上市公司治理与投资者会计信息运用风险之间的关系，将独立董事持股比例、前10大股东的持股比例、注册会计师对上市公司财务报表出具的审计意见、公司规模，董事会监事会规模看作是公司治理程度的衡量指标来对投资者的会计信息运用风险进行分析。采用的多元回归模型如下：

RISK=C+β1Inddirpct+β2Opitype+β3Ownconl0+β4Size+

β5Bodsize+β6Supsize

（五）实证分析结果

1.描述性统计

根据统计分析的结果得出，上市公司独立董事的比例呈逐年上升的比例。法律要求上市公司中独立董事的比例至少占董事人数的三分之一，分析的结构看出，从2009年的0.31224上升到2013年的0.33676。注册会计师出具的审计意见的分析结构越来越趋近于1，前十大股东的股权越来越分散，也进一步说明上市公近些年来的治理结构越来越合理，不断完善。影响治理结构的其他因素资产规模、董事会、监事会变化不大，说明我国上市公司的数据逐渐趋于平稳。

2.相关性分析

治理结构与会计信息运用风险的关系通过计算皮尔逊（PEARSON）相关系数来验证两者是否存在共线的相关关系。分析的结果表明，前十大股东持股比例、资产规模、董事规模与投资者的会计信息运用风险都在0.01水平上显著相关。另外，各解释变量的相关系数都不高，最高为-0.366，根据Hossain，Judge（1980）等研究表明，解释变量之间的系数只要没有超过0.8或0.9，就不会对多元回归产生影响。所以，本文的回归方程具有一定的解释力度。

3.多元回归分析

根据回归结果显示，假设1：独立董事的成立能够降低投资者的会计信息运用风险这一结果没有得到验证，预计的结果与实际结果一致。这同时也说明，独立董事的设置未发挥其应有的作用，进一步强化独立董事的作用。假设2：股权集中度与投资者会计信息运用风险存在负相关关系也得到了证实。上市公司前十大股东的股权集中度与投资者的会计信息运用风险在5%的水平上显著负相关。假设3：注册会计师发表的审计意见与投资者会计信息运用风险存在正相关关系同样在模型中得到了证实，注册会计师发表的审计意见与投资者会计信息运用风险在1%水平上显著正相关，这意味着当会计师发表的不是无保留意见的审计报告时，投资者应该信服于注册会计师所出具的审计意见，从而使其风险降到最低。假设4：资产规模与投资者会计信息运用风险存在负相关关系。上市公司资产规模与投资者会计信息运用风险在l%的水平上显著负相关，这意味着公司持久发展下会更加注重自己的评价，对会计新的披露也就越真实，风险也就越小（见表2）。

四、研究结论

我国资本市场应贯彻独立董事的独立性，使其真正做到监管公司的作用，不收外界利益的影响，从而降低投资者在使用会计信息时存在的风险。

对于上市公司所出具的财务报表的真实性和及时性，除了公司内部自有的监督之外，注册会计师也在很大程度上起着一定的作用，这就要求注册会计师具有很高的职业素养，能够对所审计的报表客观、公正、及时地进行评价。资产的规模越大，一般情况下公司发展的就越持久，公司也就越关注自己的声誉，从而对自己所披露的信息也就越关注，企业的治理结构也就越合理完善。上市公司应在此基础上，进一步加强独立董事的作用，使其真正发挥自己的作用，从而使会计信息的运用风险降低，为资本市场的合理运行做到事前预防及保障。

参考文献：

[1]李艳.董事会特征对我国上市公司会计信息披露质量的影响研究[D].成都：西南大学，2014.

[2]田巧娣，解恒慧.公司治理对会计信息披露质量影响的实证分析[J].财会通讯，2013，（10）.

[3]陆正飞，刘桂进.中国公众投资者信息需求之探索性研究[J].经济研究，2002，（11）.

[4]乔旭东.上市公司收购的信息披露――披露哲学、监管思路和制度缺陷[J].管理世界，2003，（11）.

[5]蔡吉甫.会计盈余管理与公司治理[J].当代财经，2007，（6）.

[6]葛家澍.会计信息丛书[M].北京：中国财政经济出版社，1996.

[7]Beasley.ExternalControl，CorporateStrategy，andFirmPerformanceinResearchintensiveIndustries.StrategicManagementJournal，

1998，（11）.

[8]Jensen，M.C.andChing，eta1.ManagerialBehavior，AgencyCostsandOwnershipStructure.JournalofFinancialEconomics，2006，（3）.

Anempiricalstudyontheapplicationofcorporategovernancestructureto

theaccountinginformationofinvestors

SHANGGUANQiong，NANFang-fang

（Xi'anInstituteofFinanceandEconomics，Xi'an710100，China）

审计风险的案例分析篇2

一、简述现代风险导向审计理论

风险导向审计是从20世纪70～80年代开始提出的，传统风险导向审计理论的产生在一定程度上有利于对审计风险的控制，但是，该理论更多关注的是控制风险，有一些固有的缺点难以改变。比如，它的风险模型是：审计风险＝固有风险×控制风险×检查风险。模型中的固有风险是指如果不存在相关的内部控制，某一个账户或者交易产生重大错报或漏报的可能性。但是，在实际中，审计人员在评估固有风险时毫无例外的都是从内部控制着手，这样，我们假设不存在相关的内部控制而去单独评估固有风险是非常难的。另外，模型中的控制风险忽视了一个非常重要的问题，就是内部控制在管理当局有意舞弊的情况下是无能为力的。可见，传统风险导向审计已经不能适应企业经营由过程管理向战略管理的转变。

在这种情况下，现代风险导向审计理论孕育而生。从20世纪90年代开始，国际会计师事务所推出了以被审计单位的经营风险为导向的现代风险导向审计方法。现代风险导向审计沿用了传统风险导向审计的基本方法，是风险观念在现代经营环境下的延伸和表现，也是对传统风险导向审计的发展。该审计理论以系统观和战略观为指导思想，强调注册会计师专业判断和对企业经营环境的理解。其审计风险模型为：审计风险＝重大错报风险×检查风险。其中，重大错报风险分为会计报表整体层次和认定层次。会计报表层次的重大错报风险主要指战略经营风险；认定层次的重大错报风险是指交易类别、账户余额、披露和其他相关具体认定层次的风险，包括传统的固有风险和控制风险。这样，通过注册会计师的职业判断，加之对企业经营风险的关注，现代风险导向审计就更加具有针对性，在审计中也会更加注意对持续经营、期后事项、关联方交易以及各种违规事项的审查。

本文随后将简要介绍“银广夏”审计失败案，以其作为主要的分析实例更好地展开对现代风险导向审计理论的论述。

二、“银广夏”案

（一）“银广夏”公司情况

“银广夏”是广夏（银川）实业股份有限公司的简称。其公司股票（00057）于1994年6月17日在深圳证券交易所挂牌上市。公司起初以生产软磁盘为主业，后通过兼并收购等资本运作，由单一产业公司发展成为拥有27家全资、控股子公司和分公司的跨行业实业公司，从事牙膏、水泥、海洋物产、白酒、麻黄草等产业，但盈利水平一直一般。

1999年7月，公司从德国进口二氧化碳超临界萃取设备并在其全资子公司天津广夏投入生产，银广夏的利润神化就此开始。其主要相关事件可以通过表1反映出来：

很快，银广夏的这一利润神话就受到了多方关注。2001年8月7日，《财经》杂志发表的

《银广夏陷阱》揭露了银广夏的造假情况，成为银广夏轰然崩塌的导火索。8月9日，银广夏开始连续停牌30天。2002年5月14日，中国证监会对银广夏发出行政处罚决定书。

银广夏精心策划的这场骗局主要包括以下几个方面：

首先，为银广夏业绩贡献了80%的天津广夏公司根本就没有二氧化碳超临界萃取生产能力，其生产经营完全是虚构的；

其次，银广夏购入的原材料业务是虚构的。其通过伪造从北京瑞杰商贸有限公司、北京市京通商贸有限公司、北京市东风实用技术研究所等单位购入萃取产品的原材料蛋黄粉、姜、桂皮等，并到黑市上购买发票、汇款单、银行进账单等票据，虚构销售发票和银行汇款单；

再次，银广夏的销售业务也是虚构的。其伪造了总价值5610万马克的货物出口报关单四份、德国捷高公司北京办事处支付的金额5400万元、出口产品货款银行进账单三份；

最后，银广夏又虚构了天津广夏萃取产品出口收入23898.6万元。之后该虚假年报经深圳中天勤会计师事务所审计后，并入广夏公司年报。

中注协在其后的调查中表明，银广夏1998年虚增利润1776万元，1999年虚增利润17782万元，2000年虚增利润56704万元。

（二）中天勤会计师事务所情况

银广夏公司1999年和2000年的“问题”报表都是中天勤会计师事务所审计的，并且都出示了无保留审计意见。该事务所是由深圳中天会计师事务所（原深圳中华会计师事务所）、天勤会计师事务所（原蛇口中华会计师事务所）于2000年7月合并成立，工商注册名为“深圳中天勤会计师事务所”。

中天勤会计师事务所在对银广夏的年度会计报表进行审计时，虽然收集到了基本的审计证据资料，但是，对于虚假的海关报关单、发票、银行进账单以及对德国签订的销售合同都没有提出质疑。银广夏事发之后，财政部已经吊销中天勤会计师事务所的执业资格，同时吊销其签字的注册会计师刘加荣、徐林文的注册会计师资格，并把几位注册会计师移送公安机关处理。

三、结合审计失败案例论述现代风险导向审计理论

“银广夏”的审计失败案件在我国爆发之后，引起了全社会对审计行业的关注，现代风险导向审计理论作为一种有效的避免审计风险的方法，也被越来越多的人所了解。该理论的核心就在于它本身所具有的特点和其实施的具体步骤上，本文从这两个方面入手，结合我国上市公司审计失败的案例，来论述现代风险导向理论。

（一）现代风险导向审计理论的特点

现代风险导向审计能够较好的控制审计风险，在一定程度上防止审计失败事件的发生，这与它所具有的特点是分不开的：

第一，现代风险导向审计更多地关注经营风险，以经营风险驱动审计风险。现代风险导向审计理论从宏观上把握企业的战略及经营风险，并将对企业经营风险的分析从计划审计到完成审计自始自终贯彻下去。

在银广夏案件中，中天勤会计师事务所的审计人员在事后承认他们对生物萃取技术不懂，而且对外贸业务也并不专长。另外，银广夏公司于1999年变更了主营业务，而中天勤由于对客户的经营了解不够，对这一经营活动的变化也就没有采取适当的程序。在这种情况下，审计人员根本无法正确判断银广夏公司所具有的经营风险，为自己的审计失败埋下了祸根。

第二，现代风险导向审计改进了审计风险模型。国际审计和鉴证准则委员会（IAASB）于2003年10月了一系列新的审计风险准则，在风险导向审计方法下，审计风险模型发展为：审计风险＝重大错报风险×检查风险，其中重大错报风险包括两个层次：会计报表整体层次和认定层次。其中，会计报表层次的重大错报风险主要指战略经营风险，强调注册会计师必须了解被审计单位及其环境，用以评估重大错报风险。认定层次的重大错报风险包括传统的固有风险和控制风险。

在银广夏案中，企业管理层集体舞弊，伪造了海关对账单、银行对账单、重要出口商商品单价等等重要凭证。在这种情况下，企业的内部控制已经毫无作用，审计人员对内部控制的评价也就失去了意义。此时，注册会计师只有主动了解被审计单位及其环境，关注企业的战略经营风险，以期降低会计报表层次的重大错报风险才能有效控制审计风险。但是，中天勤的审计人员在本身对银广夏行业环境并不了解的情况下，既未对其进行实地考察，又没有咨询相关行业专家的意见。对于其所发现的问题，如2000年银广夏主营业务收入大幅增长但生产用电费却降低、生产暖磷脂的投入产出比大幅下降等情况，没有按照现代风险导向审计理论中控制审计风险的方式来分析，而是轻易相信银广夏管理当局声称的“生产进入成熟期”。

第三，现代风险导向审计强调注册会计师保持职业怀疑态度。现代风险导向审计的逻辑起点是“职业怀疑精神”、“注册会计师不能推测管理层是诚实可信的”。这就要求注册会计师以职业怀疑态度计划和实施审计工作，充分考虑可能存在的导致会计报表发生重大错报的情形。

在“银广夏”案中，注册会计师职业怀疑态度的缺乏是审计失败的致命之处。在中天勤会计师事务的审计过程中，出现了多次审计疑点。比如：银广夏的销售合同是天津广夏与德国诚信贸易公司签订，而收款凭证却来自德国捷立公司和德国伊利斯公司，这种境外销售合同的行文完全不符合商业惯例；天津海关的报关单上每种商品的“出口商品编号”均为空白，这明显违反报关单填写的基本要求；银广夏2000年上半年毛利率为45%，下半年则达87%。这些连非专业人士都能推理出的破绽，注册会计师却深信不疑。

在类似的“琼民源”审计失败案中，也出现了相同的情况。琼民源1996年利润总额5.7亿元中有5.4亿元是虚构出来的。面对琼民源在年报中的利润、资本公积令人难以置信的大幅增长，海南中华会计师事务所并没有在审计过程中保持应有的职业谨慎和专业怀疑，反而为琼民源公司辩护其报表的真实性。

另外，在对“猴王集团”的审计失败案件中，注册会计师1998年和1999年出具的审计意见都是带说明段的无保留意见，这说明注册会计师已经注意到该公司的报表存在问题。但是，由于职业怀疑态度的缺乏，在已经知道“猴王”资产质量即产权关系存在很多问题的情况下，注册会计师既没有追加审计程序，也没有给与重视。

可见，注册会计师职业怀疑态度的缺乏是导致审计失败的重要原因，现代风险导向审计对这一问题的强调，在很大程度上有利于对审计风险的控制。

第四，现代风险导向审计改变了审计思路。现代风险导向审计将审计重点放在错报的根源上，而不是表面结果上，建议注册会计师将足够的注意力放在舞弊和错报的条件上。企业舞弊和错报的条件根据史蒂文・阿伯雷齐特（W.SteveAlbrecht）的舞弊三角理论可以归结为：压力、机会、借口。其中，压力可能是经营或财务上的困境以及对资本的急切需求；机会可能是宽松的或松懈的控制以及信息不对称；借口则可能是“我只是向公司借而不是偷”、“我们只是为了暂时度过困难时期”等等。正是借助舞弊动因理论，现代风险导向审计跳出了财务会计的约束。通过对企业环境、经营战略和经营活动、内部控制、会计策略等多方面的综合分析和评价，透过表象看实质，能够洞察这些“压力”、“机会”或“需要”，从而更有助于查错纠弊。这样，注册会计师将会计报表重大错报风险从战略上与企业的经营环境、经营模式紧密联系起来，从而在源头上和宏观上分析和发现会计报表重大错报，把握审计风险。

对于银广夏公司来说，压力、机会、借口这三项企业舞弊和错报的条件可谓一应俱全：公司上市、配股、增发股票的资格给银广夏的经营业绩带来了不小的压力；信息的不透明、董事会职权的不完善、经理人员的权责不明确又产生了相应的舞弊机会；公司可以为了暂时提高企业获利水平和投资者信任等等为借口，顺利完成其造假行为。中天勤会计事务所的审计人员根本就没有重视这些舞弊和错报的条件，仅仅以会计报表表面的结果就草草得出了错误的审计结论，这与现代风险导向审计理论的要求相距甚远。

（二）现代风险导向审计的实施步骤

现代风险导向审计的实施步骤主要有以下四个方面：

第一步，概括了解客户的目标、战略定位。在一般情况下，审计失败案件中大部分是由于企业持续经营、管理舞弊、大规模的企业制度崩溃等原因造成的。因此，了解客户的目标和战略定位能够使注册会计师对企业的商业风险有一个潜在的了解，从客观上、整体上把握企业目标的制定原则、公司治理方案以及公司战略等方面的情况。

在银广夏案中，中天勤会计师事务所的审计人员对银广夏公司的经营目标、战略定位不甚了解，甚至对于其经营贡献最主要的萃取技术都一无所知，这必然无法完成现代风险导向审计的第一步要求。

第二步，分析宏观环境、行业环境对于客户战略的影响，初步识别重要战略风险及其对于审计的影响。注册会计师在对企业进行审计时，应当了解企业的商业环境、监管环境、公司治理以及公司战略等方面的内容，如果客户所在行业的经营性质或监管程度可能导致特定的重大错报风险，注册会计师应当考虑项目组是否配备了具有相关知识和经验的成员。

银广夏案中，中天勤会计师事务所在没有对银广夏公司经营的宏观环境、行业环境进行分析的情况下就草率地对其进行审计，没有配备具有相关知识的审计人员，也没有关注到银广夏公司可能存在的重要战略风险。这让审计人员自己根本无法有效控制对银广夏公司的审计风险。

第三步，分析客户的战略管理控制及其效果，形成对战略风险的结论。一般情况下，注册会计师需要了解企业的经济业务活动并且评价内部控制。但是，在“银广夏”等大量的审计失败案例中都显示出注册会计师往往没有对企业的业务进行详细了解，也没有对企业内部控制的评价进行审计。其原因主要是，审计人员过于看重文件的可靠性，看重会计系统的控制，而对于管理层的控制和经营不是十分重视。但是，这种控制事实上直接影响会计报表中非常规判断及会计估计。同时，由于计算机技术的广泛采用，很多书面的会计记录都已经不存在，一些交易的处理也缺乏直观性，经营控制对于审计计划的编制和执行越来越重要了。

第四步，在对客户战略和经营理解的基础上，识别出客户重大交易类别及其对审计的影响，结合已经识别的重要战略风险，推导出可能出现问题的关键环节作为分析对象。对每一个关键的经营环节，注册会计师都应该分析重要战略风险和重大交易的类别，并对其进行系统识别和环节层次的识别。同时了解重大的经营风险、交易类别和相关控制，对相关控制进行测试，评价剩余风险，最后还需要根据剩余风险设计审计目标以及相关的实质性测试。

在银广夏案中，注册会计师遗漏了不少重要交易的审计，更没有对可能出现问题的关键环节进行重点审计。比如，有关银广夏1999年房地产的销售收入数据就存在三个：2923万元、4257万元和2205万元。对于如此重大项目出现的问题，审计人员竟然没有予以关注，我们甚至可以推断审计人员对银广夏1999年的房地产销售收入根本没有进行审核。

类似地，在成都红光案中，注册会计师在对其1994年、1995年、1996年会计报表审计时，没有将占资产比重较大的存货、应收账款作为重大项目进行审计。这使得存货没有得到必要的盘点，应收账款也没有得到必要的函证。最终导致对“红光”公司盈利预测的严重失真。

可以看出，在我国上市公司审计失败的实例中，相关注册会计师的做法几乎都不符合现代风险导向审计理论的特征，也没有按照现代风险导向审计的要求和步骤完成其审计任务。在当代企业越来越复杂的经营环境下，注册会计师的这种做法无疑是为企业作假舞弊开了绿灯。可见，现代风险导向审计中对经营风险和审计风险的强调和重视，对我国实务有重大的借鉴作用。审计人员应更多地了解企业，了解企业的内、外部环境，通过深入了解企业去判断可能出现的风险，以增强发现财务欺诈的能力。

四、结论

审计风险的案例分析篇3

关键词：营销战略风险风险预警机制市场营销审计

面对纷繁复杂的环境变化，企业在进行市场营销的过程中会面临许许多多的营销风险，如营销战略风险、营销策略风险、跨国营销风险等，这一些风险在很大程度上影响了企业市场营销活动的效率和效果。因此，企业在进行营销活动时要对风险有十分清楚地认识并且可以采取一定的措施来防范和控制风险。本文主要是从市场营销战略风险的防范和控制方面来分析企业的营销风险。

一、营销战略风险的概念和特点

1、风险、营销风险、营销战略风险的概念

风险是企业在经营过程中不可避免的客观现象，它指的是某一事件发生的不确定性它不仅指损失的不确定性，也包括收益的不确定性。同样，企业在进行市场营销过程中会遇到许多风险这些风险我们称之为营销风险。营销风险指的是企业在开展市场营销活动时，由于各种事先无法预料的不确定因素带来的影响使企业营销的实际收益与预期收益发生一定的偏差，从而有蒙受损失的机会或可能性。在企业所遇到的营销风险中，营销战略风险尤为重要，营销战略风险指的是企业在确定目标市场并制定相应营销组合时所面临的风险，它是企业面临的主要营销风险。

2、营销战略风险的特点

企业的营销战略是企业成功营销计划的核心，决定并控制市场营销行动计划。与此相对应，营销战略风险在整个营销风险中也处于核心地位因此，与其他营销风险的特点相比，营销战略风险有不同的特点。

(1)营销战略风险的核心性。营销战略的核心性决定了营销战略风险在所有的营销风险中处于核心地位对企业的市场营销活动影响最大，因此，应该首先对营销战略风险进行防范和控制。

(2)营销战略风险的难以衡量性。营销战略的宏观性决定了营销战略风险在一定程度上很难用具体的定量指标进行衡量，有时候只能用比较宏观的定性指标来进行。

(3)营销战略风险的复杂性。营销战略决策的对象非常复杂，因此相对应的营销战略风险也非常复杂，在分析时要考虑不同的环境和不同企业的实际情况。

二、营销战略风险的防范与控制

由于营销战略风险对企业的营销活动产生很大的影响，因此，为了保证企业市场营销活动的顺利进行，应该采取一定的措施来防范和控制营销战略风险。

1、建立营销风险预警机制，防范风险的发生

由于营销风险的客观性的特点，所以企业只能在有限的条件下尽可能的防范营销风险的发生，降低风险的发生概率，减少损失程度。因此，应该建立有效的营销风险预警机制，防范风险的发生。营销风险预警机制指的是根据环境的变化情况对营销活动进行预测分析，并且针对性地采取措施，构建有效的应对和防御体系。

(1)分析识别环境中存在的营销风险。企业在建立营销风险预警机制时首先要不断识别市场营销环境，并且根据环境的变化分析出环境带来的风险，根据风险的来源分析这种风险是不是可以分散的风险，能否通过营销组合来分散。在营销风险预警机制中强调比较多的风险是不可分散的风险，如政策风险、法律风险等。因为这一类风险对企业的营销活动影响最大，企业只能根据预测和实际相结合的方式来尽量降低这类风险的发生概率，而不能完全避免其发生。

(2)分析现实的营销案例，积累经验、吸取教训。在预警机制中应该还要分析以往成功的案例以及失败的案例，虽然营销上的成功案例可能无法完全复制，但其在很大程度上有一定的借鉴作用而对于失败案例的研究，尤为重要这样可以使企业对营销风险有很强的意识，提高企业的风险防范能力。所以对企业而言放眼未来的同时还要重视过去，这样，营销战略风险可能会在一定程度上得以降低。

2、使用合适的风险衡量系统，控制营销战略风险的范围

虽然企业会采取措施尽量的防范营销战略风险的发生，但是只要有营销活动，就会出现营销战略风险。因此，当营销战略风险不可避免地出现时应该根据一定的指标对风险的大小来进行衡量，针对得出的结果来对风险进行控制。因此，企业在建立营销战略风险衡量系统是可根据企业的实际情况来确定，一般是以定性指标为主，辅之以少量的定量指标。

3、进行市场营销审计，防止营销战略风险的扩大

市场营销审计是对一个企业市场营销环境、目标，战略，组织、方法、程序和业务等进行综合的、系统的、独立的和定期性的核查，以便确定困难所在和各项机会，并提出行动计划的建议，改进市场营销管理效果。对企业的营销战略进行审计的主要目的是为了分析确定企业的营销战略的正确性程度，根据分析的情况来决定是否要对营销战略进行改变。

(1)建立市场营销审计系统。为了防止营销风险的扩大，企业应该建立完善的市场营销审计系统。系统中应包含营销审计的内容，制度，时间、审计人员的要求等等。由于目前在我国还没有完善的规范的市场营销审计系统，因此企业可以根据实际情况来确定系统的详细情况。

审计风险的案例分析篇4

关键词：风险导向审计特征问题对策

一、引言

在20世纪80年代，由于注册会计师事务所面临的法律诉讼风险大幅增加，再加上事务所之间的竞争愈发激烈，迫使事务所提高审计的效率和质量并重构审计程序。传统的制度基础审计已不再能够适应事务所低风险高效率的需求，审计模式迫切需要创新。正是在这种背景下，风险导向审计应运而生。风险导向审计能够有效地平衡审计质量与审计效率之间的关系，使得会计师事务所在不过分牺牲审计质量的前提下，拥有较高的审计效率。由于这一优势，风险导向审计在西方得到了广泛地接受。大型的会计师事务所都开始探索自己的风险审计方法或战略系统审计（SSA）框架。在上世纪90年代，随着国际“五大”进入中国市场，风险导向审计也逐步被国内会计师事务所所接受。中注协和财政部于2006年明确、全面地修改审计准则，引入了风险导向审计思想。然而，随着诸如安然、施乐、世通等跨国大公司因财务舞弊而倒下，针对风险导向审计的质疑大幅增加。在我国，像锦州港、万福生科等运用了风险导向审计的被审计公司同样被发现存在财务舞弊，这无疑加剧了对风险导向审计的信任危机。黄世忠和陈建明（2002）认为风险导向审计改变的决不仅仅是审计方法，更重要的是改变了传统的审计理念，造成了审计观念紊乱，并有可能使审计由一门高尚职业沦落为一种唯利是图的生意。事实上，从安然、世界通信、莱得艾德、施乐公司等财务舞弊案看，其舞弊手段不见得总是十分高明，有些手段甚至比我国少数上市公所采用的手段更笨拙。如果“五大”严格按照审计准则的要求，实施比较详细的实质性测试程序，是应当能够发现并及时制止这些财务舞弊的。针对这些争议，本文试图结合真实的财务舞弊案例讨论风险导向审计在我国的运用情况以及存在的问题，并提出对策和建议。

二、文献回顾

1.风险导向审计产生的原因

谢志华和崔学刚（2006）认为在整个审计发展的历史进程中，审计方法的选择及演变与其观念导向的发展变化密切相关。总体来看，统治审计方法演变的观念导向主要体现为效率导向与风险导向，审计方法从根本上是在提高审计效率与降低审计风险的交互运动中发展的。审计效率就是要在较短的时间内以较少的人、财、物的投人取得一定误差范围内的审计结论。

王会金和刘瑜（2006）认为审计为了适应社会环境的发展变迁经历了从账项基础审计、制度基础审计到风险导向审计的历史演进。针对风险导向审计产生的动因，主要有三方面原因：审计期望差距和审计风险的增加是风险导向审计产生的社会因素；审计组织的经济压力是风险导向审计产生的经济因素；制度基础审计的内在缺陷是风险导向审计产生的外在因素。

根据陈毓圭（2004）的论述，注册会计师在运用传统风险导向审计方法时，通常难以对固有风险做出准确评估，往往将固有风险简单地确定为高水平，转而将审计资源投向控制测试（如果必要）和实质性测试。而且，当企业管理当局舞弊时，内部控制是失效的。注册会计师不把审计视角扩展到内部控制以外，很容易受到蒙蔽和欺骗，不能发现由于内部控制失效所导致的会计报表存在的重大错报和舞弊行为。由此，职业界在对传统风险导向审计方法改进过程中，创造出一种新的方法，称为风险基础战略系统审计方法。

2.风险导向审计的运用

谢志华和崔学刚（2006）认为风险导向审计的关键就是要确定审计风险的重要性水平。重要性水平是指审计误差对审计委托人决策影响的大小。在风险重要性水平的确定上，不能仅仅考虑会计职业的规则，而且要充分理解相应法律的立法思想。确定重要性水平要考虑以下因素：必须考虑审计的基本目标；必须进行企业全面风险评估；必须考虑不同的会计事项。

王修岐和刘兵（1997）从审计程序、审计导向、确定重点审计领域的依据、内部控制观念、抽样技术五方面阐述了如何运用风险导向审计。具体来说，风险导向审计的程序大体包括分析性测试和评价固有风险、确定审计范围、对审计范围内的有关业务进行了解内部控制结构和控制测试、确定检查风险并根据检查风险水平的高低设计审计方案、根据审计方案进行实质性测试和得出结论六个步骤组成。

徐伟（2004）认为在风险导向审计模式下，主要是以风险决定实质性测试，这种风险更强调的是固有风险，当然也考虑控制风险。其主要特点是，不仅评估被审计单位的内部控制，同时对企业经营环境、管理层是否诚信等做出评估，从而确定实质性测试的性质、时间和范围。较传统审计而言，在运用风险导向审计时有四方面不同点，分别是：第一，审计目标集中在发现重大错弊，要求审计人员自始而终保持专业怀疑；在专业胜任上，需要更多的专业判断；第二，风险分析的侧重点不同。对客户的风险评估，制度基础侧重于对控制风险，而风险导向审计则更强调固有风险，通过深入了解企业及其环境，从各种渠道了解企业所处的行业及地域情况，对企业作深入的研究，发现其潜在的经营风险及财务风险，并评估财务报表发生重大错报的风险；第三，确定实质性测试的逻辑思维过程不同，即以风险评估结果决定审计程序的性质、时间和范围，如果评估企业发生重大错报风险很高，则需要特别的审计程序；第四，以风险评估决定审计证据的质量及数量，当风险评估越高，所需要审计证据的数量也越多、证明力必须越强。

三、风险导向审计是经济社会发展的趋势

审计模式的发展大致经历了四个阶段，分别是账项基础审计阶段、制度基础审计阶段、传统风险导向审计阶段；风险导向战略系统审计，也即现代风险导向审计。从审计方法的发展历程中我们可以发现早期的审计倾向于一种全面审计的模式。这主要是因为那时的经济社会发展并不完善，审计对象较为单一，从事的业务也比较简单，这使得审计师能够做到全面审计，进而把审计风险降为零。随着经济社会的进一步发展，被审计单位的规模和结构变得越来越复杂，从事的业务也变得越来越具有多样性，而且针对审计师的法律规范逐步建立起来，审计失败将会导致审计师承担法律责任。这迫使审计师不得不将针对自身利益风险的控制加入到审计工作中。换言之，审计风险不再仅仅是单纯的审计失败风险，还会受到审计师自身经济利益的影响。在这种背景下，制度基础审计成功地使审计效率与审计质量得以兼顾。强调依靠被审计单位内部控制的制度基础审计，使得审计师可以更有效率地确定合理的审计范围和审计方法。然而随着经济社会继续发展，资本市场日益繁荣，信息不对称问题凸显，社会公众对会计信息准确性的需求越来越大。在这种情况下，制度基础审计达到的风险与效率的均衡被打破，风险导向审计的出现弥补了前者的不足。通过将关注点扩展到固有风险，风险导向审计可以使审计师将精力投放到最有可能发生重大错报的领域，在将审计风险控制在可接受水平的同时大幅提高了审计效率。

自改革开放以来，我国经济进入了飞速发展时代。企业规模不断扩大，其从事业务的涉及面也愈发广泛，传统审计方法很难适应越来越复杂的商业环境。从另一个角度看，随着经济的发展，我国资本市场从无到有，日益完善，越来越多的公司寻求上市融资，这也要求会计师事务所为了广大外部投资者的利益和资本市场的健康发展，对公司的财务信息的真实性做出更高程度的保证，解决日益严重的信息不对称问题。这些对审计的客观要求也促使我国注册会计师行业采用风险导向审计，风险导向审计是我国经济社会发展的必然。

四、风险导向审计的特征

相对制度基础审计而言，风险导向审计的特征主要体现在三个方面。

1.重点关注固有风险

风险导向审计要求审计师充分了解被审计单位的基本情况，包括行业特征、业务模式、经营风险等。通过分析行业即被审计单位的基本情况，审计师可以在正式审计工作开始前，就对存在重大错报风险的领域有初步的认识。通过了解这些基本情况，审计师可以对被审计单位的固有风险有一个判断，同时也可以得出每个会计循环的固有风险。对于存在较高固有风险的循环中的会计科目适当增加实质性审计程序；对于存在较低固有风险的循环中的会计科目可以适当减少实质性审计程序。相较于制度基础审计而言，通过对被审计单位固有风险的判断来分配审计资源，体现了风险导向审计的优越性，即能够在有限审计资源的前提下，将审计资源分配到风险最大的会计科目，从而达到审计效率与审计质量的均衡。

2.重视分析性程序的运用

分析性程序在风险导向审计中占有非常重要的地位，无论是计划审计工作阶段、实质性测试阶段还是最后的出具审计报告阶段，分析性程序都扮演了重要角色。在计划审计工作阶段，分析性程序是评估重大错报风险的重要指标。在实质性测试阶段，如果分析性程序结果较好，可以一定程度上减少余额测试程序。在结束实质性程序后，通常还需要进行分析性复核，以此判断是否需要追加实质性审计程序。分析性程序可以通过对比被审计单位往年数据、行业平均数据等，得出异常会计科目。同时，在实质性审计阶段，分析性程序也属于审计证据的一种，这意味着成本相对较低的分析性程序是可以替代部分实质性程序的。在分析导向审计中，重视分析性程序的运用可以大幅降低审计成本，并提高审计效率。

3.保持职业的怀疑态度

相比于制度基础审计，风险导向审计要求审计师保持职业的怀疑态度，要注重考察被审计单位管理层的诚实正直的程度，防范财务舞弊的发生。制度基础审计仅要求审计师考虑被审计单位内部控制设计的合理性以及执行的有效性，然而风险导向审计还要求审计师也要关注管理层舞弊的可能性。换言之，制度基础审计重点关注内部控制的制度，而风险导向审计则同时强调关注控制环境。本世纪初，在诸如安然、世通公司等商业巨头因财务舞弊倒下的背景下，审计师被要求对上市公司的内部控制情况发表意见，这赋予了审计师更大的责任，审计师更应该保持职业的怀疑态度。

五、从审计失败案例中发现风险导向审计在我国运用存在的问题

风险导向审计在上世纪90年代被引入我国以来，逐渐被越来越多的会计师事务所所接受。在2006年，中国注册会计师协会与财政部都宣布要求会计师事务所全面采用风险导向审计，这说明风险导向审计确实符合我国经济发展的需要。然而，风险导向审计在我国的运用存在着不少的问题，本文将结合两个风险导向审计运用失败的案例来阐述这些问题。

1.锦州港

锦州港是辽宁省重点发展的北方区域性枢纽港口。1993年通过股份改制，成为锦州港股份有限公司。锦州港股份有限公司B、A两只股票分别于1998年和1999年在上海证券交易所上市。锦州港从1999年开始到2002年，审计业务都由毕马威华振会计师事务所承担。在三年的审计中，运用了风险导向审计的毕马威华振会计师事务所一直出具的是标准无保留审计意见。事实上，在2002年，锦州港被曝出财务舞弊，2000年及以前年度虚增收入高达3.6亿元。那么，作为外部审计的毕马威，为什么没有发现这一财务舞弊？通过研究1997年至2002年的财务报表，我们可以发现锦州港的利润反复无常，与其吞吐量无法合理对应。比如说1997年，其吞吐量仅有503万吨，利润有16953万元，然而在2000年，吞吐量达到1006万吨，而利润只有9083万元。也就是说吞吐量翻倍了，利润反倒减半，这与港口行业的发展趋势完全不符。而从资产周转率中，我们也可以发现端倪。锦州港的固定资产周转率是同行业公司中最低的，而且大幅低于行业平均水平。这无疑是重大风险点，让人们不禁怀疑锦州港存在虚增收入，同时将虚增的现金流转入投资支出，从而虚增固定资产的行为。而作为使用了风险导向审计的毕马威，却对这一明显的分析性程序结果视而不见。事实上，锦州港的舞弊手法远没有安然公司的舞弊手法那么复杂，然而毕马威却无法发现，这不禁让投资者质疑风险导向审计的有效性。

2.万福生科

万福生科是一家总部位于湖南省常德市的农副产品深加工企业，公司成立于2003年5月8日，2011年9月27日在创业板成功上市。然而，上市一年不到，万福生科就在2012年中期被发现财务舞弊，虚增利润4023万元。万福生科在上市前就因其远高于行业平均值的毛利率而受到质疑，作为外部审计的中磊会计师事务所同样漠视了这一问题。另外，万福生科的内部控制机制非常混乱，公司所有决定都是董事长一个人决定，财务总监形同虚设。这种内部控制的缺陷，理应引起审计师的注意，并且增加实质性程序。然而中磊会计师事务所还是忽略了这一重大内部控制缺陷，并没有根据风险导向审计的要求，增加审计程序。相反，中磊会计师事务所仍旧出具了无保留意见。

根据上述案例，并结合风险导向审计的特征，本文认为风险导向审计在我国运用存在以下问题。

3.注册会计师的素质欠缺

风险导向审计对于审计人员的素质要求很高。风险导向审计强调对企业重大错报风险的评估，而重大错报风险的确定取决于对企业固有风险和控制风险的判断。固有风险的判断需要注册会计师对行业以及企业有充分的了解，控制风险的判断要求注册会计师对内部控制机制有较好的把握能力。另外，针对舞弊风险的评估同样需要注册会计师具备职业的怀疑态度。这些都是注册会计师运用风险导向审计所应当具备的素质。然而，从案例中我们可以发现，我国部分注册会计师在审计时并未充分保持职业的怀疑态度。另一方面，我国部分注册会计师对内部控制设计与执行的效果不具备合格的判断能力。

4.数据库尚不完善

在风险导向审计中占据重要地位的分析性程序对于数据的要求很高。这些数据不仅仅包括企业自己的历史数据，还应该包括行业其他企业的数据、非财务数据等。我国注册会计师行业起步较晚，注册会计师事务所对于数据的收集整理和挖掘明显落后于国外事务所。没有完善的数据库，分析性程序所得出的结论无法具有足够的可信度。从案例中可以看出，尽管通过分析性程序可以发现很多风险点，但审计人员并未给予重视。这可能是由于我国事务所数据的缺陷所导致的。

5.会计师事务所的竞争过于激烈

我国注册会计师行业虽然发展的时间并不长，但发展的势头非常迅猛。业务收入从2000年的52亿元飙升至2011年的440亿元。然而，这背后也存在着会计师事务所之间的激烈竞争。我国现有注册会计师事务所7293家，然而前10家会计师事务所营业收入就超过了总业务收入的30%。这说明我国事务所，尤其是小事务所，竞争非常激烈。在这种情况下，为维持事务所的生存，审计人员可能不愿意将过多成本花费在审计过程中，使得风险导向审计只是成为形式，并未起到真正的作用。更糟糕的情况是，注册会计师可能会为了提高审计收费或挽留客户而违背自己的职业道德。

六、对策和建议

针对上述风险导向审计在中国运用的问题，本文认为可以从以下三个方面入手，改善风险导向审计在中国运用的现状。

1.提高注册会计师的素质

注册会计师素质的提高是采用风险导向审计的前提条件。注册会计师的学习应当是一个终身学习的过程。定期开展注册会计师的继续教育项目，有助于不断提高注册会计师的专业能力和执业水平。另外，应当促使注册会计师更广泛地接受其他学科的知识，如农学、机械方面的基础知识。这将有助于注册会计师在审计这些行业的企业时能够有一个较准确的主观判断能力。

2.逐步建立完善的数据库

完善的数据库可以对风险导向审计起到重要的支持作用。我国会计师事务所应该加强对数据的收集、保存和挖掘工作。在审计工作进行时，审计人员应当将被审计单位数据的收集作为一项必不可少的工作去完成。通过这种方法，事务所可以逐步完善自己的数据库。同时，会计师事务所还可以和现有的数据库公司合作，直接购买数据。

3.促进会计师事务所的整合

针对我国会计师事务所竞争激烈的现状，本文认为应当促进中小会计师事务所的整合工作。由于大型会计师事务所垄断了大部分的业务，中小会计师事务所的生存空间被大大压缩。为了获取审计费，生存下去，中小会计师事务所的注册会计师有更大的可能性违背自己的职业道德，纵容被审计单位管理层财务舞弊。通过整合中小会计师事务所，帮助事务所做大做强，使得注册会计师更能坚守自己的职业操守。另外，政府也应当加强对违背职业道德的注册会计师的惩罚力度，维护职业道德不受玷污。

七、总结

本文首先分析了风险导向审计产生的原因，得出风险导向审计是我国经济社会发展的必然。根据风险导向审计产生的原因并通过与制度基础审计对比，发现风险导向审计主要有三方面特征，即重点关注固有风险、重视分析性程序的运用、保持职业的怀疑态度。基于风险导向审计的特征，通过剖析锦州港和万福生科审计失败的案例阐述了风险导向审计在我国运用存在的问题。发现风险导向审计在我国的运用主要存在注册会计师素质欠缺、数据库尚不完善、会计师事务所的竞争过于激烈三方面问题。针对这些问题，本文提出了三点对策和建议：提高注册会计师素质、逐步建立完善的数据库、促进会计师事务所的整合。

参考文献：

[1]黄世忠，陈建明.美国财务舞弊症结研究[J].会计研究，2002.1025-32

[2]谢志华，崔学刚.风险导向审计：机理与运用[J].会计研究，2006.715-20

[3]王会金，刘瑜.风险导向审计缺陷与现代模式的抉择[J].审计与经济研究，2006.325-26

[4]陈毓圭.对风险导向审计方法的由来及其发展的认识[J].会计研究，2004.258-63

[5]王修岐，刘兵.制度基础审计与风险基础审计的比较研究[J].审计研究，1997.237-40

审计风险的案例分析篇5

关键词：竞合关系；汽车造型项目；风险管理

1前言

汽车造型设计是一个创意驱动的过程，处于整车开发的核心环节，开发周期、成本和造型设计质量关乎新车能否及时上市以及上市后的销量表现。传统上，汽车造型开发主体主要有两类：一类是主机厂的造型中心，另一类是市场化运作的汽车设计公司。近些年，行业内出现了一种全新的“1+3”竞合式造型开发模式，即主机厂造型中心和三家汽车设计公司进行渐进式淘汰赛，最终选出唯一方案。

2造型开发流程、评价系统及商务模式

汽车造型开发由外造型、内造型和色彩面料开发三个部分构成[1]，如图1所示，以外造型为例说明“1+3”竞合式开发流程。立项后，主机厂选择三家汽车设计公司签订第一份合同，服务范围至交付小比例油泥模型。四家参与方在各自内部按照9-3-1模式进行概念草图和渲染效果图的设计和评审，并制作参与4-2竞争的小比例油泥模型。在集中评审场地，从4个方案中择优选择2个方案，与入围供应商签订第二份合同，服务范围至交付全尺寸油泥模型和硬质模型。在集中评审场地，从2个方案中选取最终方案，如入围方是供应商，主机厂与其签订第三份合同，服务范围至A面数据。两次集中评审，参评方由主机厂高管、员工代表，消费者代表，经销商代表组成，对其分别设置打分权重30%、20%、30%、20%。“1+3”竞合式造型开发模式，使得各参与方之间的关系在不同时间和空间进行着竞合演化。各方的竞合关系如图2所示，4-2开发阶段，主机厂与供应商既竞争又合作，每周分别与三家供应商召开周例会，对设计进度进行监控并提供必要的过程支持。2-1开发阶段，存在两种情况，一种是主机厂和供应商竞争最终方案，此时，为以竞争为主的竞合关系。另一种是，两家供应商竞争最终方案，此时，主机厂与供应商为合作关系，对其进行管控和必要的过程支持。2-1开发阶段（情况一）2-1开发阶段（情况二）4-2开发阶段由于供应商只能拿到阶段性合同，且造型初期的合同金额占比较低，而不愿意全力投入资源进行造型创作。主机厂造型团队因担心落选，表现得患得患失，难免信心受到影响而不能发挥出最佳水平。竞合关系的管理充满了风险和挑战，相关研究表明，超过一半的竞合关系最终走向失败[2]。因此，对竞合关系的风险管理进行探讨显得十分必要。

3造型项目风险管理过程

3.1风险规划。成立风险管理委员会，制定一套可行的风险管理计划来规范整个风险管理过程，进行风险识别和评估，制订应对计划并分级监控。在每次造型评审会和项目周例会上都会就风险监控情况进行通报和评审，对高级别风险及时采取风险应对措施。采用PDCA闭环式风险管控模式，完成风险应对和监控并进行总结，纳入风险管理数据库。3.2风险识别。采用头脑风暴法和矩阵式识别模型，力求全面识别出潜在的风险，并进行一级风险和二级风险的归类[3]。分析风险发生的原因，并判断该风险产生的可能后果。3.3风险评估。借鉴FMEA分析工具中RPN来完成风险评估。风险管理委员会进行分析和论证，评估出风险事件产生后果的严重度(S)，风险发生的频度数(O)，以及风险发现的难易程度也即探测数(D)。将严重度、频度数及探测度的等级都分为1~5。风险顺序数RPN=严重度(S)×频度数(O)×探测数(D)。3.4风险应对。根据不同的风险顺序数RPN值，制定应对策略，通常有规避、转移、减轻、接受4种应对策略。当应对策略为前三种时，风险管理委员会需组织制定应对措施以使风险达到可接受的程度，从而形成系统性的风险应对计划。3.5风险监控通过对监控信息的反馈不断对风险进行再评估，并且对应对措施进行调整，使其适应项目的发展。区分专业组、项目组、风险管理委员会三个监控级别，RPN值在20以上设置为风险管理委员会监控，享有最高优先级风险管理资源。本节所讨论内容可参见表1。

4结语

采用这套汽车造型项目风险管理方法，将风险的事后跟踪改为事前应对，确保了项目在预算内按期、高质量完成。互相信任是基石，商务合同是关键，过程管控是抓手。希望本文能对探索主机厂与供应商竞合关系的管理方法提供一些借鉴意义。

参考文献

[1]邹方镇,朱毅.汽车造型设计评价流程与评审系统[J].艺术与设计（理论）,2013,32（08）:113-115.

审计风险的案例分析篇6

传统审计风险模型是由美国注册会计师协会(aicpa)1983年提出的。该模型(审计风险=固有风险×控制风险×检查风险)可以解决交易类别、账户余额、披露和其他具体认定层次的错报，发现经济交易和事项本身的性质和复杂程度发生的错报，发现企业管理当局由于本身的认知和技术水平造成的错报，以及企业管理当局局部和个别人员舞弊和造假造成的错，如果您需论文，可以咨询：qq:357500023报。从而将审计风险(此时体现为检查风险)控制在比较满意的水平。但如果存在企业高层通同舞弊、虚构交易，也就是战略和宏观层面的风险，运用该模型便会捉襟见肘了。现代风险导向审计以被审计单位的战略经营风险分析为导向进行审计。因此又被称为经营风险审计，或被称为风险基础战略系统审计。现代风险导向审计按照战略管理论和系统论，将由于企业的整体经营风险所带来的重大错报风险作为审计风险的一个重要构成要素进行评估，是评估审计风险观念、范围的扩大与延伸，是传统风险导向审计的继承和发展。

在该理论的指导下，国际审计和鉴证准则委员会（iaasb）了一系列新的审计风险准则，对审计风险模型重新描述为：审计风险=重大错报风险×检查风险（iaasb，2003）。由此，我们可以将目前审计执业界普遍使用的审计风险模型称之为传统审计风险模型，而将新模型称之为现代审计风险模型。现代审计风险模型的发展现代审计风险模型在传统审计风险模型的基础上进行了改进，形式上有所简化，但审计风险的内涵和外延却扩大了。其中重大错报风险（riskofmaterialmisstatement）包括两个层次：会计报表整体层次（overallfinancialstatementlevel）和认定层次（assertionlevel）。

（一）认定层次风险认定层次风险指交易类别、账户余额、披露和其他相关具体认定层次的风险，包括传统的固有风险和控制风险。认定层次的错报主要指经济交易的事项本身的性质和复杂程度发生的错报，企业管理当局由于本身的认识和技术水平造成的错报，以及企业管理当局局部和个别人员舞弊和造假造成的错报。

（二）会计报表整体层次风险会计报表整体层次风险主要指战略经营风险（简称战略风险）。把战略风险融入现代审计模型，可建立一个更全面的审计风险分析框架。

1.从战略风险的定义来看：战略风险是审计风险的一个高层次构成要素，是会计报表整体不能反映企业经营实际情况的风险。这种风险源自于企业客观的经营风险或企业高层通同舞弊、虚构交易。传统审计风险模型解决的是企业的交易和事项在本身真实的基础上，怎样发现会计报表存在的错报，将审计重点放在各类交易和账户余额层次，而不从宏观层面考虑会计报表可能存在的重大错报风险，这很可能只发现企业小的错误，却忽略大的问题；现代审计风险模型解决的是企业经营过程中管理层通同舞弊、虚构交易或事项而导致会计报表存在错报怎样进行审计的问题。

2.从审计战略来看：现代审计风险模型是在系统论和战略管理理论基础上的重大创新。从战略角度入手，通过经营环境—经营产品—经营模式—剩余风险分析的基本思路，可将会计报表错报风险从战略上与企业的经营环境、经营模式紧密联系起来，从而在源头上和宏观上分析和发现会计报表错报，把握审计风险。而将环境变量引入模型的同时，也将审计引入并创立了战略审计观。

3.从审计的方法程序来看：现代审计风险模型注重运用分析性程序，既包括财务数据分析，也包括非财务数据的分析；且分析工具多样化，如战略分析、绩效分析等。例如毕马威国际（kpmg）为应用现代审计风险模型的理念与方法，研究制定了经营计量程序(businessmeasurementprocess，bmp),专门分析企业在复杂的市场环境和产业环境下的经营情况，以确定关键经营风险如何影响财务结果。bmp提供了一个审查影响财务信息和非财务信息流的分析框架。

4.从审计的目标来看：现代审计是为了消除会计报表的重大错报，增强会计报表的可信性。为达到此目标，注册会计师应当假定会计报表整体是不可信的，从而引进全方位的职业怀疑态度，在审计过程中把质疑一一排除。而该模型充分体现了这种观念。现代审计风险模型的分析应用框架运用现代审计风险模型执行审计，一是将审计的视角从会计系统扩展到更广泛的经营管理领域；二是确定重大错报风险的水平与分布；三是优化配置审计资源，避免在某些领域审计过度或不足。

其分析框架可考虑如下：

(一)确定总体审计风险概率审计风险可按其发生的可能性大小分为基本确定、很可能、可能和极小可能。可能性一般按概率来进行表述，如极小可能的概率为大于0、但小于或等于5％。社会公众对注册会计师的期望值很高，独立审计存在的价值就在于消除会计报表的错误和不确定性;缩小或消除社会公众合理的期望差距(tomlee,1993)。独立性原则的要旨是使注册会计师免于利益冲突，从而奠定正直与客观的执业基础，但独立性最终体现在注册会计师独立承担审计风险责任方面，因而降低审计风险是注册会计师的“灵魂”。审计风险就是审计失败的可能性，它只能控制在极小可能程度以下，用数学概率表示应不超过5％。“一般来说，社会公众认为这个比率应低于5％，审计保证水平为95％”。

(二)分析战略风险在确立了总体审计风险概率应该控制在5％以下之后，应全面分析战略风险。以企业的经营模式为核心，以自上而下和自下而上相结合的方式了解企业的内外部经营环境、经营产品，并在此基础上分析确定企业经营有效性和会计报表的关键认定是否合理、合法。新的国际审计准则列举了28种可能暗示存在舞弊风险的环境和事项(iaasb，2003)。结合审计实践，我们提出如下要点：

1.分析经营环境。主要分析客户主营产品所处的经济环境和技术环境，了解客户产品生命周期阶段，竞争对手情况如何，未来发展前景如何。

2.分析经营产品。对客户的主营产品进行分析，了解客户的产品是什么；其经济价值和使用价值如何；盈利情况如何；与同行业或类似行业比较其利润率是否合理；如无同行业比较，与社会一般平均利润率相比，是否有其存在的合理性。

3.分析经营模式。分析客户经营模式就是分析其产品的供、产、销过程是如何组织实施的；其业务流程的各个环节是什么；重要购买商与客户的实质关系；客户是否严重依赖少数或某些重要购买商；重要供应商与客户的实质关系;客户是否严重依赖少数或某些重要供应商；是否存在既是客户购买商又是供应商的单位(有无存在自卖自买的可能)。

通过上述分析研究，建立战略风险评估决策框架，对企业经营的有效性做出判断，对会计报表层次的整体认定进行预计并与管理当局报告的结果进行比较，从而对管理当局在相关经营模式和业务流程下的整体认定是否恰当进行职业判断，对企业是否存在从生产经营发生交易和事项的开始就通同舞弊、虚构交易和事项以粉饰报表作出职业判断。战略风险的存在意味着对会计报表的整体否定。评估战略风险是注册会计师自始至终要考虑的问题。尤其在项目的前期调查期间，如果判断得当、评估准确，不仅可以克服缺乏全面性的观点而导致的审计风险，而且有利于节省审计成本。如分析得出战略风险发生的可能性为可能、很可能或基本确定，也就是其战略风险概率大于5％，则此项目不能承接；如已在审计过程中，可在没有发生大量审计成本的情况下及早退出项目，以避免由于战略风险带来的审计失败；如果该项目战略风险概率小于等于5％，则该项目初步可接受，再在此基础上进行全面深入审计，其失败的可能性必然可大为降低。

(三)分配剩余审计风险评估完战略风险概率后，可按照传统的方法分析认定层次的风险概率，两者结合起来考虑就是重大错报风险概率。最后根据确定的总体审计风险概率和评估的重大错报风险概率，得出关于剩余审计风险也就是检查风险的概率，据此确定实质性测试的性质和范围，即可将审计风险减少到满意程度。

上述分析过程可用图一表示。案例分析

（一）基本情况xy公司为国内一家拟首次发行股票并上市的股份公司，主要从事天然彩棉的研究和开发。公司的主要产品为以天然彩棉为核心的初级产品及终端产品，初级产品为彩棉种子、彩色皮棉等，终端产品为彩色棉纱、彩棉服装等。公司重要财务数据（未审数）见表一。

(二)传统审计风险模型下的审计过程及结论按照传统审计风险模型，注册会计师初审时将固有风险和控制风险都判定为高水平，相关实质性测试较为详细。重要审计程序和结论如下：1.存货及主营业务成本的审计。首先审核存货的存在性。审核时要求公司对存货全面盘点并全程由审计人员盘，盘点比例达到90％以上，其中种子盘点比例为100％。盘点结果，存货数量账实基本相符略有盈余。其次审核产品成本计算和结转方法。对联产品成本的计量，按联产品销售市价比例法确定各产品入账成本，符合有关规定；存货的发出计价和成本结转，每类重要产品按其明细分类，用移动加权平均法按月进行重新计算测试，测试结果差异不大。对于存货期末价值，根据报告日前后公司的销售发票进行验证，存货的期末市价均高于成本价，无需计提减值准备。

2.收入及应收账款的审计。获取所有种子销售合同，检查销售发票、出库单等，并对其应收账款情况进行重点检查。合同显示，2002年以前公司提供种植单位种子，按照合同的约定价格收购籽棉，并保证种植单位每亩收益不低于1000元，不足部分由公司补足，此时种子向种植单位的转移未做销售处理。2001年12月5日公司取得种子经营许可证后，2002年度开始将种子向种植单位转移作为销售处理。此时合同明确种子销售给种植单位以后，有关种子的风险不再由公司承担，不再保证种植单位最低收益，公司仅按合同约定价格收购籽棉。公司具体确认种子收入的时点为棉种销售合同已签订、棉种已出库转移给对方、销售种子的发票已开出或价款已收到，符合有关制度的规定。应收账款相对于公司总收入数额较小，期末仅为4573万元，但也全部函证，回函率为100%，差异率为零。对于会计报表的其他项目，注册会计师也进行了详细审计，未发现重大问题，据此出具了标准无保留意见报告。可以说，以传统审计风险模型为准绳衡量对该公司的审计，审计重点、审计程序和审计证据应属充分，审计结论也并无不当。

（三）现代审计风险模型下的审计过程及结论初审材料上报后，证监会要求重核查。注册会计师尝试按照现代审计风险模型实施测试，首先分析重大错报风险中的战略风险。

1.经营环境的分析。公司产品为高科技项目，在开发初期，国内外同类产品的开发应用也处在尚未成熟、未大规模推广的阶段。该阶段特点为：科研开发费用高昂、规模经济效益尚未形成；虽然产品符合人们对天然环保概念潮流的追求，但能否成为传统白色棉花的替代品或以后棉纺织品的主流无法定论，经营前景存在较大不确定性；公司是国内较早推出该产品的少数企业之一。

2.经营产品的分析。公司的主要产品为彩色棉花的研究开发和相关产品的生产销售。该产品的特点为天然彩色，符合人们对天然环保概念潮流的追求，但与传统的白色棉花相比，使用价值与经济价值上的比较优势不明显。不过，会计报表显示，其主要产品的毛利率达50%左右，远远超过传统白色棉花产业。根据经营环境的分析，公司是国内较早推出该产品的少数企业之一，且经营规模是国内最大的，从某种意义上来说存在着超额垄断利润，其产品又处在前期科研开发费用高昂、规模经济效益尚未形成的阶段。没有竞争对手的产品意味着产品的使用价值和经济价值尚难确定，其经营前景也存在较大的不确定性，高额的利润率显然有质疑的理由。

3.经营模式的分析。公司的初级产品是彩棉种子、彩色皮棉等，采取销棉种子给各种植单位，一收购籽棉，然后加工成彩色皮棉、棉种等系列产品再进行销售的方式；终端产品为彩色棉纱、彩棉内衣等，取向加工单位提供彩色皮棉等原材料，加工成各种终端产品后，由公司统一对外销售的方式。显然，公司的主经营模式为委托加工。此经营状态下的收入确认与计量分析：根据委托加工的经营模式，公司所生的原材料或初级产品的对外转移，在实质上构不成销售，在此阶段不能确认相关收入。但公司对同一模式的不同产品采取了不同的核算方法，即使同一产品在不同的会计期间所用的核算方法也不一样。

如同为委托加工，种子向委托加工方的转移就确认为收入，而皮棉、彩色面纱向委托加工方转移就不确认收入；同样是彩色棉种向种植单位转移，2002年以前不确认收入，2002年以后确认收入。这种对交易确认和计量方法横向、纵向的不一致，不能排除人为操纵的嫌疑。再从公司的主营业务利润来看，确认方法存在问题的种子的销售利润分别占2002、2003年度主营业务利润的84.19％、57.46％，占公司净利润的167％、107％。公司从形式上变更经营模式、变更主营业务收入的确认和计量，操纵利润的嫌疑进一步加剧，公司真正的盈利能力和整体经营管理的有效性可能存在较大的问题。此经营状态下的成本确认与计量分析：公司按联产品销售市价比例法确认计算联产品成本，用移动加权平均法进行发出计价和成本结转，表面上产品成本的确认和计量符合有关规定。

但从战略的角度看，由于公司所从事的产业尚未形成气候，销售的彩棉种子、彩色皮棉等产品在国内处于垄断地位，销售价格实际上完全由公司自行确定，其相关产品的售价并非真正意义上的市场价格，没有市场价格的公允性，在此价格基础上确定的联产品成本失去了可靠的基础。再结合公司的经营模式来看，形成公司主要利润的彩色棉种由于要对其全部衍生产品进行回购，如果定价大大高出其实际价格，成本就会高估，其他产品的成本就会低估，真正外销的其他产品的销售利润就会很高，而彩色棉种由于是高价格高成本，销售利润自然也会很高。

但彩色棉种的外移实际是委托加工，不能作为销售，如作为销售实际上就成了自卖自买，高价格高成本的结果造成了公司巨额未实现利润隐藏在期末未销色棉种之中。虽然存货期末价值根据报告日前后公司的销售发票验证，表明存货的期末市价均高于成本价，但由于此市价实际并非真正意义上的市场公允价格，低估销售成本高估存货价值虚增利润是确定的。通过上述以经营模式为核心的战略风险分析，可以得出两种结论：或者公司高层通过系统手段精心构置并不存的交易，并在形式上合规，以粉饰报表取得上市资格(事实证明如此);或者公司管理层根本不了解经营的有效性和经营风险，不掌握会计报表失实的具体情况。错误的会计核算导致了错误的判断，错误的判断导致了错误的经营决策，如真正外销的产品的定价很可能低于其实际成本，终将导致经营失败。