财务公司离任审计报告篇1

关键词：贸易公司;海外子公司;内部审计

作为一般贸易公司，在海外的子公司，也是以一般贸易公司形式运营，业务相对简单明了，那么在贸易型公司的子公司中，内部审计主要划分为哪几类呢？依据审计的目的基本可以划分为以下几类：首先，为管控日常运营风险，应定期对海外子公司的日常业务流程进行审计，可称之为“内部流程审计”;其次，对于海外子公司的关键岗位变动，需进行“离任审计”，主要包括子公司的第一负责人，及财务负责人等关键岗位;再次，根据对新市场开发的需要，应进行尽职调查的审计;针对海外特殊事项，为规避运营风险，还需要进行特殊事项审计等。

一、内部流程审计

对于海外子公司应每年就其在日常财务管理流程的严谨性及科学性进行梳理，并对海外子公司本身财务制度的全面性，科学性及执行总部下发各项管理制度的严格性进行监督及管理，这就要求总部每年均需派遣相关人员对海外子公司进行内部流程审计，一般主要分为以下几个步骤：

（一）下发内部审计通知书，告知被审计单位审计日期、审计范围并要求被审计单位在三个工作日内给予答复。

（二）根据初步了解，编制内部审计实施计划，罗列重要事项与问题。

（三）进行现场审计，与相关人员面谈，了解子公司负责人对业务熟悉度及对子公司管理的整体规划。或远程通过电话、视频等方式进行访谈。

（四）现场巡视，诸如：办公场所、仓库等作业现场，使审计人员取得初步的直观了解，可以为后续工作提供帮助。

（五）索取反映财务收支及有关经营管理活动的会计资料及其他相关资料，被审计单位应及时提供并对所提供的资料的真实性及准确性负责，对所提出的问题及重大事项提供说明和相关资料，实地审计结束时，审计人员应归还所索取的资料。

（六）审计人员执行审计业务，应当取得充分、相关和可靠的审计证据，作为审计结论和建议的依据。可以采用下列方法获取审计证据：

1.审阅复核会计凭证、会计账簿、会计报表、各项管理制度和其他与审计项目有关的文件、资料;

2.抽查盘点被审计单位现金、存货等各种实物资产;

3.实地察看被审计单位的经营场所、实物资产和有关业务活动;

4.了解被审计单位各项业务流程，分析其合理性，并执行“穿行测试”;

5.为印证被审计单位会计记录所载事项向有关单位和人员询问;

6.复核被审计单位原始凭证及会计记录中的数据;

7.分析被审计单位重要的比率或趋势。

8.将审计过程、审计证据、审计判断等记录于书面底稿中。

（七）对上次内部审计问题点进行复核，追踪整改情况。

（八）实地工作终结，应与被审计单位沟通，主要内容包括审计概况、审计结论、审计建议等重要问题，与被审计单位达成共识，初步形成问题的改进方案。

二、内部关键岗位离任审计

内部关键岗位在离职时，尤其作为海外子公司的主要管理岗位在离职时，总部应派遣权威的审计人员对其在职期间的履职情况进行审计，就其在履职期间是否存在重大违规违纪行为、是否存在重大营私舞弊行为、是否对关键工作内容进行交接等内容进行审计，主要可采取以下步骤：

（一）了解审计目的：

任职人的离职背景（正常离任审计、违纪离任审计、其他非正常原因）以及基本任职情况，结合不同背景和离职原因，制定相应审计策略及审计侧重点。

取得职位说明书，了解职位工作目标与职责。

（二）根据初步了解，编制内审实施计划，罗列重要事项与问题。

（三）与相关人员访谈，审核任职者的职责履行情况或者远程通过电话、视频等设施进行访谈。

（四）查阅相关业务资料、财务资料，审核任职期间公司或经办项目的财务状况，落实取得业绩、披露存在问题、明确责任。包括业绩目标的实现情况、所管辖事务的开支状况、公司资产负债状况、盈利或亏损状况以及项目效益状况、所签订的重要合同及其财务结果等。

（五）与相关人员访谈、查阅业务记录，审核任职期间的管理状况

包括部门或单位的组织结构建设、管理系统建设及其实施情况;人员结构、知识结构与职责的匹配性、组织系统的通畅性和效率性;管理风格是否符合发展需求;团队的信任机制是否正常等等。

（六）任职期间风险状况审核

包括管理不善或涉及违规操作导致公司存在风险或面临罚款，如项目失败风险、管理不力或违规操作涉及国家、行业法规风险、业务的法律漏洞或其他条款导致公司损失风险、管理控制风险等等。

（七）未决事项审核

包括尚未执行完的合同、尚未结束的项目、财务事宜、技术事宜或法律事宜等等。

（八）其他事项，如可能涉及的舞弊问题等等

三、内部专项审计

内部专项审计是针对财务强相关的、在内部管理出现漏洞的事项，需要专业审计部门或者财务人员对此事项进行审计，调查出现漏洞的原因及相应的责任人并最终出具处理意见。主要应由以下几个步骤：

（一）制定审计调查方案，编写审计计划。

（二）审计部门应根据专项审计调查事项的大小和工作难易程度及要求，指派能足够胜任该项工作的人员，或组成调查组，确定调查组组长，实行组长负责制，明确责权

（三）进行现场调查，与相关人员访谈、翻阅相关资料。对发现的问题进行描述，并提出改进建议。

（四）完成现场审计后，编写审计报告。

（五）审计报告内容应征求被审计单位的意见，就报告中所列的问题和情况作进一步核实

（六）审计报告逐层上报上级领导审阅，涉及被审计单位相关负责人经济责任的应将审计报告同时送交人力资源部，由其出具相应的惩处措施。

四、内部审计报告的撰写基本要求

内审人员完成现场审计后，应撰写内部审计报告。

（一）内审报告应包括以下内容：

标题正文撰写人报告日期

（二）内审报告的正文应包括以下主要内容：

1.审计调整：针对会计核算中的主要问题提出的调整意见，并重述被审计单位的资产负债表和利润表。

2.审计结论：对被审计单位在制度建设、财务管理、业务流程、内部控制等方面存在的问题作出评价，并对影响企业经营的重大事项、相关风险予以揭示。对于审计中发现的重大违规违纪行为需单独列示，并详细描述问题及可能带来的损失及风险，明确整改期限及相关责任人。

3.审计建议：针对审计发现的主要问题提出改进建议。

财务公司离任审计报告篇2

【关键词】独立性会计师聘任机制财务报表保险制度改进思路

近年来，我国上市公司财务造假案时有发生，为其出具审计报告的会计师事务所和注册会计师因审计失败受到有关部门的严厉处罚。注册会计师审计失败的原因有很多，如：注册会计师职业道德低下、审计方法落后、专业素质差等，但最主要的原因就是注册会计师缺乏应有的独立性，而独立性立性缺乏的根本原因在于审计委托模式存在缺陷。在目前的公司治理结构下，注册会计师的聘任、续聘、费用等事项往往掌握在被审计单位管理当局手中，使注册会计师难以独立于客户而做出客观的判断和决策。而国内外证券市场出现的公司造假和审计失败案更是揭示出审计师的独立性受损是导致审计失败的一个重要根源。

一、现行审计制度的基本原理

从理论上讲，注册会计师审计起源于财产所有权与经营权的分离。在财产所有权与经营权分离的情况下，财产所有者将财产托付给经理人管理，后者对前者承担管理责任；为了解和考核经营者的管理责任，财产所有者委托独立的专业人员(即注册会计师)对经理人的经营情况进行审查，受托的注册会计师将审查结果报告给委托人，这就是教科书对注册会计师独立审计基本委托关系的解释。在这种委托关系的制度安排中，最核心的问题是注册会计师必须独立于被审计对象，注册会计师与经理人之间不能够存在利益上的依赖或关联关系。一百多年以来，独立性一直是注册会计师审计的本质特征和灵魂所在。

二、现行聘任机制对注册会计师独立性的影响

西方主流理论认为，审计的需求来自于减少由于管理者与所有者之间信息不对称而导致的管理者的偷懒行为。管理当局将自愿通过聘请独立审计师监督其行为来提高其行为的可观察性。由于管理当局和投资者之间具有信息不对称性，投资者对管理当局报告的信息是否真实可信心存疑虑，这种疑虑将导致企业股票的抑价(underpricing)。审计降低了不确定性，减少了投资者搜寻信息的成本，因而愿意以更高的价格购买公司的股票。因此高质量公司的管理当局有聘请审计师对财务报告进行审计以表明自己公司质量高、财务报告真实可信的动机，也就是有通过聘请事务所审计来传递公司私人信息的动机。

尽管管理当局具有聘任外部审计师的动力，但现实中由管理当局决定注册会计师的聘任将会严重损害注册会计师的独立性。对审计师独立性的潜在威胁来自于管理当局有聘请审计师和管理咨询的权力。对聘任、解聘注册会计师的控制是注册会计师选择保持独立性或者妥协的关键因素。如果注册会计师的聘任掌握在管理当局手中，相关的续聘、审计公费等事项也将受制于管理当局，其在经济上就已经不能独立，审计关系演变成为上市公司而不是上市公司的财务报表使用者花钱聘用注册会计师。在此情况下，管理当局可以以解聘来威胁注册会计师，以迫使注册会计师不发表对其不利的审计意见，处于弱势的会计师事务所和注册会计师如果不迁就管理当局，就有遭到解聘的危险，注册会计师就难以做出无偏的审计判断和决策。尤其在会计市场不健全、处于卖方市场的情况下，面对集被审计人和实际聘任者身份于一身的管理当局，注册会计师更难以保持独立。

因此，目前的聘任机制极大地影响了注册会计师的独立性，导致注册会计师难以对被审计单位的财务报表的真实和公允性发表客观的意见。从注册会计师审计实践来看，注册会计师往往屈从于被审计单位的压力而丧失独立性，为其出具虚假的审计报告，即便是具有很高声誉的国际著名会计公司也难完全避免，这与注册会计师的聘任制度有很大关系。

三、对现行注册会计师聘任机制的改进思路

(一)建立和健全审计委员会制度

审计委员会制度要求在上市公司内部建立和保持一个由完全独立于管理部门，并不受任何其他关系牵连、能独立进行判断的董事组成的常设审计委员会，审计委员会履行选择、聘用和解聘注册会计师及会计师事务所的职能，并有权与注册会计师讨论审计计划和审计结果、有关会计和内部控制等事项，以增强注册会计师的独立性。

该审计委托模式的优点在于以加强股东大会、董事会和监事会建设，完善独立董事和审计委员会制度为前提，削弱大股东和管理层对聘用会计师事务所的提名权，一方面提高了审计人的独立性，另一方面为独立董事发挥监督职能提供了空间和舞台，有利于改善上市公司内部治理结构。因此，审计委员会制度从上世纪70年代末期在美国资本市场上开始普及，目前我国上市公司正在完善公司治理结构，推行独立董事制度，这种审计委托模式也被广泛接受。

(二)设立证券交易所招投标制度

证券交易所招投标制度是由国家监管部门制定相应制度，上市公司不再直接聘请会计师事务所对财务报表进行审计，而是向证券交易所上缴审计费用，由证券交易所设立上市公司审计管理委员会，按照一定程序，在充分考虑会计师事务所执业能力、执业质量和执业记录等因素的基础上，采用公开招标的方式选择由哪一家会计师事务所审计在本交易所上市的公司财务报表。与审计委员会制度相比，证券交易所招投标制度将上市公司的审计委托权从上市公司转移到证券交易所，从而实现注册会计师与上市公司之间的真正独立。此外，由于这种审计委托模式借助了行政手段，在我国市场经济仍未完善的现阶段具有执行上的高效性。证券交易所招投标制度将缓和当前国内审计市场的过度竞争，有利于事务所规模化发展。

尽管证券交易所招投标制度具有上述优点，可能是我国现阶段改革审计委托模式最适合的方案，但由于独立审计较强的专业性，公众难以对招投标过程进行有效监督，同时脱离了市场对资源配置的趋利性与合理性，一旦发生暗箱操作等腐败现象，对我国资本市场秩序、政府公信力都将造成严重影响。

(三)逐步和全面推行财务报表保险制度

1.财务报表保险制度的基本原理和特征

2002年，纽约大学乔斯华・罗恩(JoshuaRouen)教授提出建立财务报表保险制度(FinancialStatementInsurance，简称FSI)，从源头上增强注册会计师的独立性，消除可能导致审计意见失实的制度基础，从而有效遏制公司的造假行为。其原理为上市公司不再直接聘请会计师事务所对财务报表进行审计，而是向保险公司投保财务报表保险，保险公司聘请会计师事务所对投保的上市公司进行审计，根据风险评估结果决定承保金额和保险费率。对因为财务报表的重大错报和漏报给投资者造成的损失，由保险公司负责向投资者进行赔偿。

在财务报表保险制度下，聘用注册会计师的决策权从被审计单位的管理层转移到承保人手中，保险公司的利益与上市公司投资者和社会公众的利益趋于一致。由利益相容的保险公司来代表上市公司股东行使对财务报表的监督职责，有利于解决上市公司公众流通股权分散所带来的监督缺位问题。财务报表保险制度的另外一个特征是它是一种以市场机制为基础的、针对审计失职和财务舞弊的综合解决方案。财务报表保险制度完全以市场机制为基础。投保与否、保险费率的决定、注册会计师的选择和费用、损失的赔付等均为市场行为，可以完全按照市场规律来运作；更有利的是，财务报表保险的均衡方向与资源优化配置的方向是一致的。市场机制意味着社会几乎不需要为此制度付出额外的社会成本，更好地促进资源的合理配置。

因此，财务报表保险制度将恢复注册会计师真实的独立地位，并借助市场机制的力量赋予公司管理层自觉改善财务报表质量的内在动机，不失为一种针对审计失败和财务舞弊的较佳综合解决方案。

2.财务报表保险制度的基本程序

首先，保险公司对投保公司的风险评估，即由代表承保人的专业风险评估人对投保公司的财务报表风险进行评估，评估内容包括投保公司所在行业的性质、竞争度、管理层的信誉、经营理念、控制环境、重大的管理和会计政策等等；第二步：保险公司根据风险评估结果向投保的上市公司提交投保建议书，建议书中应包括保额与保险费率的对照表；第三步：上市公司的管理层向股东大会呈报自己的保险计划，由股东大会决定投保的保险金额或不向保险公司投保；第四步：由保险公司聘请审核人员和会计师事务所对投保公司进行审计；第五步：如果投保公司的财务报表获得的是标准无保留意见的审计报告，则保险公司同意承保并向上市公司签发保单；如果注册会计师出具的是非标准无保留审计意见，则由保险公司和投保公司重新商议保单条款或者拒绝承保；第六步：投保公司向社会公众披露保险合同的主要内容；第七步：如果保险事故发生，保险公司根据保险合同的约定对投资人进行赔偿。

3.分阶段在我国上市公司中推行财务报表保险制度

(1)双轨制阶段

第一个阶段是双轨制阶段，即在《公司法》和《证券法》有关股票发行制度、上市公司信息披露等法规不变的情况下，保险公司设计出新的财务报表保险险种，由上市公司自愿购买。在这个阶段，现有的审计制度安排与财务报表保险制度是并存的。这时，有两类上市公司最有动机投保：一是那些财务报表完全没有问题的最诚实的公司，它们愿意带头购买保险，接受保险公司聘请的注册会计师的审计来表明自己的清白以获得其股票在市场上的“溢价”；另一类是那些问题很多的最不诚实的公司，他们购买财务报表保险的目的是为了混水摸鱼并将风险转嫁给保险公司。在正常的情况下，第二类上市公司的投保会被保险公司拒绝或者必须支付高额的保险费。

双轨制的成功必须注意解决如何有效地解决双重审计成本的问题。如果在新制度引入的初期，仅仅把财务报表保险作为现行审计体系的一个额外补充，那么按照新制度的要求，每个投保的上市公司会接受两个不同的会计师事务所的审计。一次是上市公司自己聘请的会计师事务所的审计，另一次是由保险公司委托的另一家会计师事务所的审计。虽然后一家会计师事务所的审计费用由保险公司支付，但实际上仍然是从投保企业的保险费中支付的。这就形成了双重审计成本问题。目前我国上市公司年报审计的审计费平均为60万元左右(其中国内所的审计收费较低)，这个成本会使一部分想投保的诚实公司出于经济上的考虑而放弃投保。一个较好的解决办法是在双轨制期间实施审计报告的“双主送人制度”。即投保的上市公司不再自己聘请会计师事务所，由保险公司委托的会计师事务所对投保公司进行审计后出具审计报告，保险公司和上市公司的董事会(或股东大会)同时作为该审计报告的收件人。由于《公司法》、《证券法》等只规定上市公司的财务报表须经注册会计师审计，并没有规定委托人必须是上市公司，因此，审计报告的双主送人制度在现行法律框架中是可行的。

(2)平稳度过市场期

如何平稳度过市场初期?在新险种进入市场的初期，由于法律和行政没有强制要求上市公司向保险公司购买财务报表险，保险公司在该险种的市场中处于相对弱势的地位，可能会引起保险公司为进入该市场而低价竞争或放宽承保条件，导致不诚实的那部分上市公司踊跃投保；其次是投保的上市公司不多，难以形成规模效应，保险公司可能会面临无法在大数法则基础上管理风险的困难。

双轨制运行一段时间后，财务报表保险市场的规模达到一定程度，游戏规则逐渐成熟并得到市场认同，新制度的经济效益和社会效益明显显现，即可进入第二个阶段，即并轨阶段。通过修改《公司法》、《证券法》、股票发行制度、上市公司信息披露等法规中有关审计制度安排的规定，改变传统的审计制度安排，全面实施财务报表保险制度。

财务公司离任审计报告篇3

内部控制是否完善，对于保证会计信息质量具有重要意义。我国会计信息质量不高与内部控制有很大关系。为了提高会计信息质量，减少会计信息失真，迫切需要改善内部控制环境，建立健全内部控制制度。

一、完善内部控制是保证会计信息质量的内在要求

确保会计信息质量的真实可靠是内部控制的一项基本目标。内部控制的目标主要包括三个方面，即经营效果和效率、财务报表的可靠性、遵循适当的法规。实际上，人们最初建立内部控制制度的初衷就是为了防止舞弊现象的发生。通过内部控制，各部门和人员之间相互审查、核对和制衡，避免一个人控制一项交易的各个环节，既可以防止员工的舞弊行为，也能减少虚假财务报告的产生。尽管内部控制的目标已由以防弊为主为以兴利为主，但是保证财务报告的可靠性始终是内部控制的一项基本目标。

在现代企业制度下，所有权与经营权高度分离，资财提供者往往不亲自参与对企业的管理，而是将之交托给专门的经理人员。这样，经理人员与股东等资源提供者之间便形成了委托关系。受托人必须如实地向资源提供者报告企业的财务状况和经营业绩，不得隐瞒和欺骗。管理当局应当对会计信息的真实性负责，如果披露虚假会计信息，管理当局应当承担相应的责任。当然，股东有权聘请独立的第三者——注册会计师对管理当局提供的财务报表的真实性、公允性加以验证，并发表意见。管理当局也应当自觉建立完善的内部控制，保证每项交易的发生都经过必要的授权，并进行完整、连续、系统、真实的记录，按照会计准则和信息披露规范编制财务报告。这不仅是为了审计之需要，更主要是管理当局受托责任本身的需要。因此，合理地保证会计信息真实可靠是管理当局建立健全内部控制的一项重要目标。

二、内部控制环境是会计信息质量的首要因素

一个单位的控制环境是影响会计信息质量的首要因素。就企业而言，控制环境包括管理当局的管理和经营风格，员工的素质和道德水平，企业的组织结构，董事会和审计委员会的职能发挥、职权划分和责任的分派，企业文化的塑造，人力资源政策及实施等。总之，环境构成了一个单位的氛围。

管理当局的诚信度和管理哲学，是确保信息充分公允披露、防止故意隐瞒或进行盈余操纵的前提。因为即使设立良好的内控也会因执行者的不力或道德因素而达不到应有的效果。如果管理当局本身就缺乏诚信，那么就会对整个公司的观念形成不利影响。事实上，从虚假会计信息产生的动因来看，关键往往不在于会计人员本身舞弊，而是由于管理当局从自身利益等角度出发，有进行盈余管理甚至财务操纵、欺诈的动机；会计人员则往往受制于管理者，不得不加工、提供虚假的会计信息，欺骗外部信息使用者。

此外，管理当局对内部控制和财务报告的重视程度也会影响会计信息的质量。如果管理当局对内部控制重视，员工就会有所感受并认真履行其职责，遵守既定的控制制度，财务报告的差错就会减少；反之，如果管理当局对内部控制淡漠，没有给予有效支持，那么员工就不会认真执行有关的内部控制制度，以致内部控制失效。事实上，许多单位之所以管理混乱，就是因为单位领导对内部控制不重视，甚至自己随意破坏有关的内部控制，因此，管理当局对内部控制的态度是决定内部控制是否有效的关键。

三、内部控制是产生可靠会计信息的有力保证

会计信息不实的原因可分为两类：无意性行为和有意性行为。无意性行为是指由于会计人员业务能力有限或过失等原因，导致加工出来的会计信息不能如实反映企业的财务状况和经营业绩；故意性行为则是会计人员在内部人的授意、胁迫之下，为了企业管理当局的利益，不遵守有关会计原则，故意提供虚假会计信息。内部控制的手段包括职责划分、授权批准、财产保全、会计系统、内部审计等。无论是那种形式产生的不实会计信息，上述控制手段都能在一定程度上起到减少或预防的作用。

职责划分是内部控制的一个基本原则，主要解决不相容职务分离的。所谓不相容职务是指那些如果由一个人担任，既可能发生错误和舞弊行为，又可能掩盖其错误和弊端的职务。企业内部不相容职务主要有：授权批准与业务经办职务、业务经办与会计记录、会计记录与财产保管、业务经办与稽核审查、授权批准与监督检查等。这些职务应由不同的人员来担任。不相容职务相分离的核心是“内部牵制”，因此，单位在建立设计内部控制制度时，首先要确定哪些岗位和职务是不相容的，其次要明确各个部门和岗位的职责权限，使不相容岗位和职务之间能够相互监督、相互制约、形成有效的制衡机制。

授权批准是指交易的发生应当经过适当的授权，不允许有未经授权或超出授权范围的交易。这样，就明确了管理当局及各阶层管理人员、员工的职责与权限，如果出现没有授权的经营活动，导致会计信息失真，当事人应当承担责任。

会计系统控制要求单位依据会计法、会计准则等法律法规，制定适合本单位的财务会计制度，明确会计凭证、会计账簿、和财务报告的处理程序以及单位采用的会计政策；实行会计人员岗位责任制，对会计人员进行合理的分工，使之相互监督和制约；建立和完善会计档案保管和会计工作交接办法等，通过系统的和措施形成会计活动中防止差错和舞弊发生的有效控制机制。

内部审计是内部控制的一种特殊形式，其目标在于评价活动及其记录的真实性、合法性和有效性。内部审计部门应对单位的各种财务资料的可靠性和完整性、企业资产运用的经济有效性等进行审核。开展对审计委员会负责的内部审计有助于减少各种形式的有意或无意舞弊的发生。

四、我国会计信息质量与内部控制的现状

我国目前的会计信息质量令人堪忧。特别是近年来一些公司为了上市，不惜编造财务报表，粉饰公司的财务状况和经营业绩；而一旦上市以后，造假的动机依然存在，为了取得配股权，避免因为连续亏损而被摘牌退市，它们往往长期隐瞒重大事项或提供虚假信息，导致投资者决策失误、损失惨重。可以说上市公司的会计信息质量状况已经动摇了投资者对会计信息的信任，对我国证券市场的发展产生了深远的负面影响。

会计信息失真的原因是多方面的，既有和原因，也有经济原因。外部原因，如原有的会计准则不完善、监督不力、中介机构执业不规范或与管理当局合谋等比较显明，但内因即企业法人治理结构、内部控制等因素，更不可轻视。当前我国企业内部控制存在的问题主要表现在：

1.公司治理结构不完善，内部人或控股股东控制现象严重，缺乏必要的约束。公司治理实际上是内部控制的环境，建立有效的公司治理结构的目的就是，在股东大会、董事会、监事会和经理层之间合理配置权限、明确各自职责，形成有效的激励、监督和制衡机制。内部控制又是企业董事会及经理层为确保企业财产安全完整、提高会计信息质量、实现经营目标、完成受托责任而建立和实施的一系列具有控制职能的措施和程序。因此，公司治理结构与内部控制的关系是密不可分的，公司治理结构是促使内部控制有效运行、保证内部控制功能发挥的前提和基础，是实行内部控制的制度环境；而内部控制在公司治理结构中担当的是内部管理监控的角色，是有利于企业受托者实现企业经营目标、完成受托责任的一种手段。与西方国家股权结构极为分散的情况不同，我国存在较为严重的“一股独大”现象，一股独大的一个后果是，控股股东操纵上市公司的股东大会、董事会和监事会；同时，我国上市公司还有明显的内部人控制现象，关键人常常集控制权、执行权和监督权于一身，凌驾于监管之外；股东大会、董事会、监事会的职责分工不明，形同虚设。在这种情况下，控股股东或少数关键人就能控制公司的财务报告，为了自身的利益，就有可能进行盈余管理甚至操纵财务报告，提供虚假信息，误导外部信息使用者。

2.对内部控制不重视，缺乏内部控制理念。长期以来，由于种种原因，我国对内部控制制度包括内部控制制度的作用普遍认识不足、重视不够。具体表现在未建立内部控制制度，或没有成文的内控制度，导致缺乏明确的控制程序和标准。进行有效控制的一个基本要求就是制定控制程序和标准，并使之成文化，让员工都了解相关的控制程序。而我国企业尤其是国有企业往往忽视内部控制制度的建立和宣传。

3.内部会计控制乏力。表现在会计机构设置不合理，会计人员素质较低，账务处理不规范；缺乏必要的内部牵制制度，一个人说了就算；管理混乱，甚至串通舞弊；很少进行财产清查工作，账实不符等。

4.内部审计的作用未能有效发挥。一些企业领导对内部审计重视不够，或存在观念上的误解，导致内部审计工作难以开展；内部审计机构普遍人员缺乏，甚至有些企业不设立内部审计机构或实际上与财务部门重合；一些企业虽设置了内部审计机构，配备了人员，但因内部审计制度不健全，业务不规范，人员素质低，作用未能充分发挥，致使内部审计部门形同虚设。

在外部监督和公司治理不完善的情况下，又缺乏必要的内部控制制度和良好的内部控制环境，财务报告处于控股股东或少数企业领导的绝对控制之下，会计信息的内在生成机制存在，会计信息质量也就难以保证了。

五、完善内部控制，提高信息质量

1.完善企业内部控制环境

（1）完善公司治理结构，使董事会、监事会、经理层三者相互制衡。第一，提高外部独立董事的比重，增强董事会的独立性。作为独立的“仲裁者”，外部董事可以保持董事会的独立性，代表股东监督、制约管理当局最大限度地维护全体股东的利益，降低成本。公司的财务报告要经过董事会的批准，当董事会中有一定比例的独立外部董事时，就能在一定程度上抵制与防范管理当局操纵财务报告，提供虚假财务信息的企图。第二，在董事会下设立主要由外部董事组成的审计委员会。在美国上市公司中，董事会是监督公司经理及财务报告过程的重要主体。通常，董事会都将其监督财务报告的责任委托给独立董事占有多数席位的审计委员会。实践表明，审计委员会作为一种加强内部控制的公司治理机制，在防止和发现财务报告欺诈方面扮演着极为重要的角色。第三，完善监事会制度。我国规定股份公司必须设立监事会。在引进外部董事制度后，还要继续发挥监事会的监督职能。应当保证监事会能独立、有效地行使对董事、经理履行职务的监督，监事会应当以财务监督为核心，为使其能够胜任财务监督等职责，监事应具有、财务、会计等方面的专业知识或工作经验。

（2）加强人力资源培训，提高人员素质。公司必须建立统一的人力资源政策，实行的聘用、培训、轮岗、考评、晋升、淘汰等人事管理制度，确保公司员工具备和保持正直、诚实、公正、廉洁的品质与应有的专业胜任能力。特别应当加强高级管理人员的，使企业领导认识到保证会计信息质量是企业领导的责任，同时也应当加强会计人员的职业道德教育和业务培训，减少由于会计人员本身造成的舞弊。

（3）全体员工尤其是管理层应树立内部控制理念。内部控制是否有效关键看企业员工有没有内部控制观念，特别是看管理层是否重视内部控制制度。只有全体员工都树立内控意识，自觉执行内控制度，才能防止包括财务欺诈在内的舞弊现象的发生。

2.制定适合本单位实际的内部控制制度

企业应根据《内部会计控制规范》，结合企业自身情况，制定并执行企业的内部控制制度。

（1）企业应当实行严格的职责划分和授权控制，使各部门、岗位、员工明确自己的职责。不相容职务应当严格分离，同时，企业还应当明确规定实物接触和保全制度、内部稽核制度。

（2）制定各种作业程序、管理办法和工作目标，并订立明确的控制标准，定期进行考核，以便员工按照规定的标准正确处理各项业务，实现预定的目标。

（3）做好会计控制工作，完善企业的会计信息系统。制定企业的财务和会计制度，明确账务处理的权限，特别是在实行电算化条件下，更应加强职责划分，将不同功能工作分由几个不同的部门和人员来完成，以防止一个部门和人员可以操纵整个账务处理过程，并加强对有关数据文件的保护。同时还应保持良好的信息沟通体系。

（4）内部控制制度不能只写在纸上，挂在墙上，而要落实到企业的日常生产经营活动的每一个环节中去。对那些违反内部控制的员工应当严格按照有关控制规定进行惩罚，以维护内部控制制度的严肃性。

3.加强内部审计

内部审计是内部控制的一种特殊形式，是对其他内部控制的再控制，它可以帮助管理当局监督其他控制政策和程序的有效性，为改进内部控制提供建设性意见。内部审计部门应对企业的各种财务资料的可靠性和完整性、企业资产运用的有效性等进行审查。因此，内部审计除了帮助提高经营效率外，还有助于提高会计信息质量。为了使内部审计能够充分发挥其作用，应当保持内部审计部门的相对独立性，内部审计机构应当向审计委员会报告工作。对于一般企业，也应当设立独立的内部审计机构，以保证会计信息的真实可靠。

4.管理当局进行内部控制评估和报告，并可考虑聘请注册会计师对内部控制进行评价

财务公司离任审计报告篇4

二十多年来，与改革开放同步的国有企业改革取得了一些令人瞩目的成绩。但依然存在着诸如国有企业经营管理效率低下，国有资产流失严重等问题。我们不能因为出现一些问题而否定国有企业产权制度的改革，放慢改革步伐；也不能对存在的问题视而不见，任其。我们要通过创新机制、完善法规、加强监管等多方面努力，使国有产权制度改革在推进中不断规范，在实施中不断完善。其中，加强对改制企业的审计监督是一项长期的艰巨的重要的工作。

一、国有企业改制过程中存在的问题

（一）公众产权虚置导致国有资产流失

公众是国有经济和国有企业的主人，但在实践中，公众对于国有经济管理者即政府主管官员和企业经营者的选择只发挥了有限的作用，他们对国有经济和国有企业经营决策的参与和对其实施效果的了解也很有限。结果，最终所有者对国有经济的各级人和具体管理者缺乏足够的监督和制约。这正是由作为国有经济最终所有者的公众产权被虚置造成的。在这种情况下，国有资产流失就不仅会表现在国有企业的经营过程中，而且会表现在企业产权改革的过程中。在公众产权被虚置的情况下，政府官员在国有经济管理中的渎职行为不一定会受到严厉的处罚。结果就会出现很多合法而不合理的国有资产流失现象。而且，在最终所有者参与不足的情况下，产权改革还可能被某些人看作是瓜分国有资产的最后一次机会。

（二）缺乏有效监管的MBO成为国企腐败的新途径

MBO是指公司的经理层收购本公司或本公司业务部门的行为。通过收购，企业的经营者变成了企业的所有者，实现了所有权与经营权的新统一。由于国有中小型企业MBO缺乏比较系统的法规，在具体操作的过程中缺乏有效监管，MBO过程中出现了许多问题，主要表现在：第一，低价收购给公司管理层带来超额利润。在收购价格方面，由于政府没有明确的收购价格的规定，MBO未采用市场化和专业化的做法，因此低价收购可以使管理层获得以下超额利润：一是相对高的投资回报率。如实施大比例现金分红，低成本持股的管理层回报率远远高于流通股股东，而且过于高派现对公司的可持续发展没有好处。

二是较高的资本利得。只要实施再融资，管理层就可借助流通股的贡献，使每股净资产“水涨船高”。此时，若管理层出让部分持股，账面上的资本利得很快能够变成现金收益。三是市场套利收益。MBO后以廉价股份作为出资，在其他全流通市场成立控股公司并上市，进而通过转让在两个市场间获得套利收益。

因此，差距过大的持股成本，使管理层具有损害中小股东利益的内在动力。第二，MBO收购者融资方式存在漏洞。在融资中MBO收购者只有权利，没有责任。目前实践的MBO中资金多数果用“个人信用挪用企业信用”的方式解决，即个人不出资或只出其中一小部分，大部分由企业或银行来解决资金问题。

MBO80%的资金来自负债，包括由企业作担保，向银行贷款购股，再以企业产生的利润来还贷；以股权作为抵押，向银行贷款购股，向企业借款购股等方式。

虚拟出资入股对于管理层只有激励而缺乏有效的风险责任体制。企业在缺乏监督、缺乏竞争机制的情况下，不适当的把资产由上市公司转移到自己的私人公司，在这种背景下，道德风险发生的可能性势必增加。

（三）国有企业监管“盲点”成为腐败的制度空档

2004年6月，国家审计署长在审计报告中透露，对12家大型国企的重要骨干领导人进行经济责任审计时发现，国有企业内部控制薄弱，领导干部的权力没有得到有效制衡，使得少数人借机肆意侵吞国有资产。出现这种情况的原因在于原来的国有资产多头管理，中央企业工委、中组部、监察部、经贸委甚至各专业局办和经营公司对国有资产都有一定的管理权和监督权。而当这种旧体制向新体制转化过程中，由于旧体制突然瓦解，而新体制尚难以及时跟进发挥效果，这就使国有资产管理与体制出现“接缝点”，这个“接缝点”就成为监管制度上的“盲点”，而这些“盲点”正好成为权力恶性膨胀、滋生腐败的制度空档。其直接后果是企业在移交后，一部分未移交的资产无人管理，甚至在移交过程中，部分资产的去向不明或无人知晓，给少数国有企业领导人违法操作，攫取这部分国有资产提供了管理上的可乘之机。

（四）国有企业的资源配置效率不高

从国有企业的固定资产投资总量来看，1983年以来的20年间，国有企业固定资产投资总额约为22万亿元，到2002年底，国有工业企业的全部净资产却只有约3.6万亿元。投资不能形成资产，不能产生效益，是国有企业的突出弊端。从国有企业效率来看，国有企业的资产利润率是2.7%（包含了国家垄断行业创造的利润），低于全社会的3.5%资产利润率，更低于5.3%的银行贷款利率。国有企业占有了社会65%左右的资源，却只创造约30%的社会财富，按目前行政化方式配置资源，矛盾越来越多，问题越来越严重。

（五）企业资产盈亏反映不实

2000年审计署曾组织力量对1200多个国家控股企业的资产负债损益情况进行了审计。审计结果表明，虽然企业总体经济效益明显好转，但发现企业报表不真实的企业占60%，有的虚盈实亏，有的虚亏实盈，还有的把大量资金体外循环或私设小金库，各类违纪违规问题高达1000多亿元。[1]2004年6月，李金华审计长所作的2003年度审计工作报告中披露了审计署对原国家电力公司领导的经济责任审计情况：该公司报表从1998年至2002年共少计利润78亿元，会计信息严重失真。其产生的直接后果不难想象：虚假会计信息导致决策失误、潜亏严重、税收减少、国有资产大量流失。因此，迫切需要对改制企业特别是对“问题企业”加强审计监督。

二、加强改制企业审计监督的设想

（一）改革人大代表任免制度以避免公众产权虚置

为了保证人大代表真正代表人民行使国家权力，应该实行人大代表竞争选举制度。让更多具有审计专业知识、德才兼备的专业人员进入人大代表队伍。通过充实精通审计业务的人员进入各级人大常委会财经委员会，强化人大在本级国有经济管理方面的功能。各级政府管理国有经济的官员，国有资产监督管理委员会的官员，应从人大选举中产生，并定期向人大报告工作，接受质询。通过这种措施，可以避免公众产权虚置、避免国有资产管理权力的寻租、避免国资委官员与国有企业经营者同流合污，贪污侵占国有资产的现象。国有资产监督管理委员会可以借鉴西方财务总监模式中的合理成份，结合我国国有企业的现状进行大胆创新，向企业派出财务总监。这样，审计、各级人大、国有资产监管部门、财务总监等其他监督方式紧密配合，构成对国有企业的监督合力，必将促进国有企业形成健全的外部监督和内部约束相结合的利益制衡机制。

（二）充分发挥社会审计在进行MBO中的中介作用

按照国资委《关于规范国有企业改制工作的意见》（以下简称《意见》）规定，对企业经营业绩下降负有责任的经营管理者，不允许参与收购本企业的国有产权。对于可以进行MBO的企业，由于MBO的收购者既是股东又是管理层，具有道德风险的内在产生动力。因此，按照国资委《意见》，国有企业的经营者不得参与资产评估程序，[2]必须建立强有力外部监管和监督体系。由审计部门做好收购前的清产核资、财务审计、资产评估工作。具体而言，审计机构在进行MBO中应发挥以下作用：一是编写MBO独立财务顾问报告，规范主要，对收购主体的股东结构、财务状况以及MBO的定价、资金来源、还款方式等进行详细披露与分析，并对上市公司以后的进行分析。二是要MBO目标公司聘请律师对收购行为的合法性出具法律意见。三是在中小型国企MBO改制之前，严格按照国资委的《意见》要求，改制企业必须聘请具备资格的资产评估事务所和会计师事务所分别对资产进行评估以及进行财务审计。四是要求社会审计机构在实行MBO后1～2年进行跟踪调查，对MBO后目标公司的实际运作效果进行详细说明。

（三）加强改制的内部审计监督

为了适应企业制度财产所有者与经营者分离、制衡的运作机制，必须建立与之相适应的内部审计模式。从审计的独立性、有效性来讲，领导层次愈高，愈有保障。国有企业内部审计模式可以借鉴国外经验，建立领导层次较少，地位超脱，相对独立性强的董事会领导组织模式，在董事会下设立审计委员会。审计委员会是公司董事会下面设立的监督机构，向董事会负责并报告工作，代表董事会监督财务报告过程和内部控制，以保证财务报告的可信性和公司各项活动的合规性。[3]审计委员会下设办公室，设在公司审计部，负责承办审计委员会的有关具体事务。审计委员会的职责是：对公司聘任独立的师及费用提出建议；在公司期中和年度财务报告提交董事会之前进行复审；复核独立会计师出具的报告；检查公司的内部控制制度及执行情况；指导公司内部审计部门的工作；审核公司内部审计工作计划；听取公司内部审计部门汇报，解决提出的。审计委员会应确保公司内部审计部门有足够的预算与人力并在公司有适当的地位。从一些已经实行这种模式的国有企业的经验来看，审计委员会对董事会负责这一制度安排，有效减轻了董事会职权弱化、内部人控制现象严重的局面。

（四）重视对国有企业效益的审计监督

由于受经济环境和人们对企业审计认识的制约，过去的审计往往局限于财务收支。随着市场经济的，企业改革的深入，必须在审查企业资产、负债、损益的真实性、合法性的同时，还要加强对效益性的审计。目前，相当一部分国有企业亏损严重，亏损的原因是多方面的，有遗留问题，有客观管理体制问题，更主要的是企业自身经营不善造成的效益流失。通过企业审计监督，对企业内部控制制度进行评估和抽样测试，从财务收支入手，具体企业亏损原因，一方面向企业和有关部门提出切实可行的改进建议；另一方面更要通过审计手段堵塞企业效益产生过程中的“跑、冒、滴、漏”，以体现对企业资产、负债、损益的效益性监督。由于各企业情况千差万别，对企业审计监督可以采用不同的，包括通过采用审计查证法、审计分析法、审计评价法，从事前主要审查计划、预算及投资项目的可行性，事中比较经济业务的实施情况，事后评价完成经济活动的经济性、效益性和效果性等几个方面入手，对国有企业开展经济效益审计。通过对被审计国有企业的组织机构、管理体制、经营方针、政策和方法等方面的审查，揭示经营过程中的弊病和薄弱环节，找出提高管理工作经济性、效率性的有效途径，提出管理和改进措施，促进被审计单位提高经济效益。

（五）国企领导干部离任审计监督时间应适当提前

离任审计作为对领导干部进行监督的一种有效形式，近年来发挥了重要作用。但实践表明，由于审计时间滞后造成了种种弊端。一是接任者推委扯皮。接任者通常以事不关己的态度对待审计，使审计工作无法正常开展。二是审计结果失真。部分被审计单位由于怕在审计中暴露单位的一些问题，往往对审计中发现的疑问极力掩饰，造成审计结果不真实。三是审计结果不能充分使用。由于离任审计是在领导干部本人离任较长时间后进行的，审计中发现的一些问题，往往因事过境迁或其他原因而不便追究当事人责任。四是审计人员不尽其责。有的审计人员对发现的问题睁一只眼闭一只眼，对审计监督工作随意应付，草率了事。[4]因此，建议有关部门将离任审计监督的时间适当前移，即在决定领导干部作调整后至领导干部到新岗位上任前这段时间里，集中进行审计。对审计过关的，同意其到新岗位任职；对审计中发现的问题，情节轻微的，进行诫勉谈话；情节严重的，由纪律检查部门予以党纪政纪处分；构成犯罪的，移交司法机关处理。从而杜绝干部带“病”上岗，充分发挥离任审计监督的作用。

（六）对监事会的监督结果进行再监督

监事会是依据公司法规定，由股东大会选举产生的对董事会执行业务实行检查监督并对股东大会负责的专门机构，是公司的常设机关。[5]大陆法系国家和地区都采取二元制监事会制度，即作为与董事会平行的机关，由监事会对董事和公司的行为进行监督。[6]具体而言，监事会对董事、经理在执行公司职务时违反纪律、法规或公司章程的行为，以及公司的财务收支状况进行检查监督。其管理体制和法定职责、稽查方式和手段、对违反法规人员的处理建议等，有其自身的优势。尽管监事会与审计机关在职能上有相同之处，但不能代替审计机关对国有企业的审计监督。因为监事会是国家作为股东向企业派出的，以监督企业的整个经营决策及财务活动，因而是企业内部机制的一部分，而国家审计是宏观监督，是对监督者的再监督，其监督层次高于监事会。

我国《公司法》和《国有企业监事会条例》也明确规定，政府授权机构向国有企业派出监事会和向重点大型企业派出稽查特派员，专门负责对企业财务和企业领导人员的经营管理行为进行监督。因此，在国有企业监事会逐步到位的基础上，审计机关应通过对监事会监督结果的再监督，间接地监督国有企业运营状况，发挥宏观调控监督作用。

（七）定期或不定期地开展审计“打假”行动

当前改制企业存在虚盈实亏或潜亏、做假帐、转移国有资产、诱发重大案件等问题，这些问题如果得不到遏止，将会产生严重后果。因此，迫切需要审计“打假”，即要进行财务“打假”，要在财务收支真实、合法的基础上，对各类财务造假、违法违规行为形成的原因进行综合分析，从政策上、制度上有针对性地提出解决问题的方法和建议，为国家加强宏观经济管理提供依据。审计机关是国家的综合经济监督部门，应在企业审计中严肃查处财务造假、违反财经法纪等问题，狠抓大案要案，以达到“伤其十指不如断其一指”的效果，使审计部门真正成为国有资产的守护神。

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[1]张荣东。论加强改制企业的审计监督[J].山东行政学院学报，2004，（3）。

[2]国务院国有资产监督管理委员会研究室。坚持国企改革方向规范推进国企改制[N].人民日报（第六版），2004-09-29.

[3]汤谷良。财务案例研究[M].北京：中央广播电视大学出版社，2002.

[4]镇纪。领导干部离任审计时间应适当前移[J].监察，2004，（2）：57.

财务公司离任审计报告篇5

[摘要]实际审计委托人被虚置的直线型审计关系是审计质量低下的根本原因，应建立委托人―人共担风险的契约机制和独立审计的委托―付费分离制度，以保证审计独立性，提高审计质量。

[关键词]审计质量；审计关系；制度安排

[中图分类号]F239

[文献标识码]A

[文章编号]1003―3890(2006)06-0048―04

审计质量一直是审计研究的核心问题，而近两年来一系列的财务造假及伴随而来的审计失败对审计职业的公信力构成极大的威胁，并严重阻碍了中国证券市场的健康、有序发展，笔者试图通过对审计关系的剖析，对审计质量低下的原因进行深层次的探讨，以期改善目前的状况。

一、审计关系的理论模式及其缺陷

现代审计关系的逻辑起点在于生产社会化程度的不断提高，由于自身经营管理能力的有限性，企业所有者逐渐淡出企业的经营管理，而委托专门人员去经营管理自己的财产，这样就产生了一种财产的委托―关系。财产的所有者是委托人，财产的经营者是人或受托人。负责经营管理的人所经管的财产资金并非自己所有，而是委托人所有；而人对这些财产资金负有经营管理的责任，这种责任被称为受托经济责任。受托经济责任不仅要求经营者要保护财产的安全完整而且要使其最大限度的增值。通常为了确定经营者的受托经济责任，财产所有者要求经营者定期对其经营管理情况进行报告，由于时间上和空间上的距离感，以及所有者自身专业能力的限制，所以并不能识别经营者报告的真实性，这样就产生了对审计的需要。

在审计活动中有三方面的关系人，包括审计委托人(通常是财产的所有者)，被审计人(通常是财产的经营管理者)以及审计人(独立于委托人和被审计人)。其关系可以描述为：审计委托人(所有者)委托被审计人(经营管理者)管理其财产，被审计人经营管理所有者的财产并定期报告财产管理情况，这种委托关系是审计活动的基础关系；审计委托人委托审计人员审计被审计人员以确定其受托经济责任的履行情况，审计人员要按照审计契约的规定报告审计情况；审计人员执行必要的审计程序对被审计人员进行审计，以确立或解脱被审计人的受托责任，被审计人要向审计人员提供审计所需要的审计资料。在这种主流的审计关系论中，体现了两种委托关系，表现在：在财产所有者和经营管理者之间存在着财产的委托关系，这种委托关系所蕴涵的受托经济责任最终导致了审计的产生，同时在财产所有者和审计人之间也存在着监督的委托关系，这种委托关系赋予了审计人监督的权利，这就是所谓的受托监督。也就是说在两权分离的情况下，所有者不仅将经营权交给了经营者，同时由于自身专业知识的限制又将监督权交给了审计人员。在受托管理的情况下，所有者可以通过委托审计人员进行专业审查的方式对经营者的受托管理情况进行监督，那么所有者又如何确定审计人员的监督效用呢?在审计关系中并没有体现如何确定或解除审计人员的这种受托监督责任，这也正是审计的三角关系中所存在的天然缺陷。

如何弥补审计关系中的这个天然缺陷呢?换言之，如何确定审计人员的监督效用呢?是否可以引人再监督机制呢?如果这种再监督成立的话，那么谁来监督再监督者?这就必然陷入一种再监督的逻辑怪圈。所以再监督机制是不可取的。这样只有所有者自身的监督才是最可取的，而这种方式又使得审计回到了原点。从制度经济学的角度考虑，衡量一种制度的优劣其标准在于这项制度所产生的交易费用的高低。既然对审计人员的再监督既不符合逻辑同时在技术上也不可行，同时由于这种监督括动的重复性以及监督效用的不可确定性，必将带来更多的交易费用，故解决问题的方法不能从再监督的角度出发，而应当从交易费用更低的制衡的角度出发，这种制衡的结果必将使审计成为最后的监督。那么怎样的制度安排能使审计人员有提供高质量审计服务的主观要求呢?在市场经济下，审计人员或审计组织作为一个独立的经济实体，必将参与竞争，要想生存和发展，必须要以良好的高质量的审计服务来赢得客户，这种机制称为市场的自律机制。同时，审计本身作为一种职业，和其他职业一样，可以通过制定具体的执业准则来约束审计人员，保证审计质量。但由于人的机会主义倾向以及有限理性，这种市场自律机制并不能总是发挥作用。而准则约束在更多的情况下类似于家长对于女的约束，发挥的作用也很有限。所以除了市场自律以及准则约束之外，应当建立一种更能有效发挥作用的制衡机制，使审计人员有提供高质量审计服务的愿望，否则就必然承担不能提供高质量审计服务的责任――司法惩罚责任，这种惩罚责任包括民事赔偿责任和刑事责任，这种司法惩罚责任越重，审计人员提供高质量审计服务的主观性就越强。对于民间审计而言，更有效的是民事赔偿责任，并且为保障这种民事赔偿责任的真正有效，必须要求审计组织日常提取足够的赔偿准备金。纵观中国近年来的审计造假，在很大程度上是由于司法惩罚责任的轻描淡写。所以建立这样一种制衡机制，必将能在一定程度上提高审计质量，而这种机制的有效发挥又取决于对这种惩罚机制所提供的司法公正和司法效率。

二、审计关系的现行模式及其对审计质量的影响

由于财产所有权和管理权的分离，财产所有者和财产管理者之间存在着严重的信息不对称，为解决信息不对称问题，财产所有者通过委托审计的方式来增加其对企业的信息。故财产所有者理应是审计的发起者和审计的委托人，并为审计活动付费。但现实情况并非如此，从中国目前情况来看，在其上市公司中，审计关系可以描述为：财产所有者委托经营管理者经营管理其财产，财产的经营管理者委托会计师事务所进行审计，会计师事务所将审计业务委派给审计人员，审计人员接受会计师事务所的管理控制，审计人员向被审单位管理当局提供审计报告，最终由经营管理者将审计报告和财务报告提交给财产所有者。从这种审计关系可以看出，在整个的审计活动中忽略了审计人员和实际审计委托人―财产所有者的关系，使实际上的审计委托人被虚置。如果说审计的理论关系中尽管存在天然缺陷，但由于三角关系的稳定性以及可以通过外部的制衡机制来弥补并使其保证审计质量的话，那么这种现实的直线型的审计关系则是对审计本质的严重背离，使审计关系被扭曲。

审计关系被扭曲的根本原因在于公司治理机制的不合理。一般认为公司治理存在两种机制：一类是公司的内部治理机制，主要是通过股东大会、董事会及监事会等组织之间逐级委托关系的

安排及其运作来进行；另一类是外部治理机制，主要通过借用政府部门监管和资本市场、经理人市场、接管市场及舆论导向等的外部压力来实现对管理层的激励与约束。一般而言，公司治理的首要当事人是出资人所有者，对上市公司来说是股东。就其治理的效果，从内部来看，上市公司中“一股独大”及内部人控制现象十分严重，中小股东参与公司经营决策程度非常低，对经理人的报酬激励机制还很不完善；从外部治理机制来看，由于政府监管尚不到位，无法对虚假的报告进行有效约束，而经理人才市场和有效接管市场尚未形成，并未对公司管理层形成真正的压力。以上种种因素使得中国公司的内部治理机制和外部治理机制趋于一种失效的状态。

公司治理机制的失效严重削弱了审计的功能。按照现行企业制度规定，上市公司聘请和变更会计师事务所必须经过股东大会批准，但由于公司内部治理机制失效，上市公司的内部人掌握着聘请会计师事务所的真正权利，通过股东大会只是一种形式，这种聘任方式对审计的直接影响在于其扭曲了审计关系，使三角审计关系演变为直线型，造成审计的委托和付费完全由企业的管理者(被审计人员)控制，而这种演变的结果直接导致了审计人员在审计签约和审计实施过程中往往不得不屈从于上市公司及内部人的压力，造成审计人员事实上的不独立，进而对审计质量造成严重的负面影响。同时这种负面影响又会延续到公司的外部治理机制，表现为审计人员很难用声誉机制对上市公司进行惩罚，同时由于审计市场供求关系失衡，整个审计市场排斥高质量的审计服务，即使审计人员披露被审计单位的要挟行为，也很难增加被审计单位的再次签约成本。

审计关系被扭曲的直接后果表现为审计质量的严重下降。究其原因在于：(1)审计委托人和被审计人合一，导致事实上的审计委托人消失，审计活动不能真正代表审计委托人的审计愿望，使投资者、债权人、潜在投资者、政府机构及其他利益关系人的利益不能保障。(2)这种扭曲的审计关系极易造成被审计人员和审计人员合谋，造成事实上的审计人员难以保持其应有的独立性，使审计活动演变成为被审计人服务的一种工具，从而出现被审计单位操纵财务信息购买审计意见误导投资人及利益相关者的现象。(3)目前，由于中国审计市场存在着严重的供过于求现象，刘明辉等的实证研究结果也证实了这一点，加之审计关系被扭曲，极易造成审计人员在与被审计人的博弈中处于不利地位，从而不能保证审计质量。(4)审计委托人与被审计人合一，可能会使公正的审计人员失去审计业务，不公正的审计人员由于与被审计人员有着密切联系而获取了更多的审计业务，形成整个审计市场对高质量审计服务的排斥，出现劣币驱逐良币现象，最终导致整个审计市场的崩溃。(5)审计关系的扭曲的直接结果在于审计活动并不能消除或改善财产所有者和经营管理者之间的信息不对称状况，使被审计人员拥有最多的企业信息，而财产所有者拥有最少的企业信息。

三、对策建议

由于审计理论关系的天然缺陷，使得审计监督的质量有可能处于低水平状态，而审计关系的现实状况，更增加了审计人员提供低质量审计服务的可能性，所以通过审计关系的制度安排以提高审计服务质量显得尤为重要，通过上述分析，笔者提出以下几点建议，希望对审计质量的提升有所裨益。

1．优化公司治理结构建立委托人和人共担风险的契约机制，以建立良好的公司治理的制度基础。对于上市公司的“一股独大”，政府可通过寻求各种契机以减持国有股，扩充和增加流通股比例，使股权相对分散，为完善公司治理提权基础；同时改善其内部治理的组织安排，通过增加真正“董事”的独立董事数量以及其监控权的进一步到位，使审计委员会能真正发挥其功能，行使其职责――提议聘请或更换外部审计机构，改变目前的直线型审计关系。同时加强政府的监管力度，着力培育和完善经理人才市场、接管市场，让外部市场监督约束机制对上市公司及其管理层形成足够的压力和动力，促使其为公司相关各方的利益而规范经营。