管理会计的概念篇1

在工业经济里盛行的以物为中心、为根本的哲学思想几乎渗透到社会机制的每一个毛孔，会计系统亦不能例外。传统会计系统在这种思想的“侵害”下，构成了维护“物力资本决定论”的重要制度安排。这种陈旧的社会机制与注重知识、以人为中心的知识经济在某些方面是相冲突的，甚至由此导致了社会人文秩序的混乱，人类也因此面临诸多“危机”与现实问题。因此，如何实现会计理论的“转换”，使其适应知识经济内在要求进而促进社会人文秩序的修复是当下亟需解决的重要问题。在会计理论体系中，根据服务对象的不同划分为财务会计系统和管理会计系统。由于财务会计系统相对于管理会计系统来说具有外在制度的“刚性”，因此管理会计系统可以成为会计理论“转换”的突破口。

二、传统物本管理会计的困境与人本管理会计的提出

历史学证据暗示，促进组织成功实现目标的信息需求推动了管理会计系统的发展和演化（阿特金森等，2009）。目前的传统管理会计系统在知识经济里备受诟病。从内容的横向来看，传统管理会计一直被限定在成本管理会计的范畴，直到卡普兰（Kaplan）和约翰逊（Johnson）教授在1987年合作出版的专著《RelevanceLost：TheRiseandFallofManagementAccounting》中才揭开了行业大反思浪潮的序幕（李玉周，2008）。然而，这种“反思”又无意间导致目前的管理会计似乎成了各种管理会计工具的“合成词”，似乎管理会计就是一个“大杂烩”（阎达五，2004）。这正如余绪缨（2007）所言，由于这个学科的学术基础远未建立，因而无法取得“可敬重性”。近年来，有关管理会计工具的整合研究在国外极为盛行，国内学者也开始这方面的研究（樱井通晴，2001；王斌、高晨，2004等），但总把焦点集中于此，不免会使管理会计不断陷入“昙花一现”的怪圈。

本文认为，传统管理会计理论陷入困境，其根本原因在于传统管理会计秉持的理念或思想是“物”性的，即以“物”为中心、为根本的思想，强调的是物质资源的决定性作用。这在大规模、标准化生产的工业经济里是相适宜的，但是在以知识和智慧为主要特征的知识经济里就陷入困境。因此，本文提出，应构建以为人中心、为根本的价值创造的支持决策与管理控制系统，即人本管理会计。新的管理会计系统是与知识经济相适应，以促进人的知识和智慧更好地被使用或激发为目标的价值创造与管理控制的系统。与传统物本管理会计相比，具体的差异体现在：首先，人本管理会计立足于以“人”为中心、为根本，注重的是“价值”的增值，聚焦的是价值，讲究适度成本，而传统管理会计立足于以“物”为中心、为根本，注重“成本”的节约，聚焦的是成本；其次，在人本管理会计中把人作为第一资源、第一资本和第一目的，人力资源是价值创造的源泉，将人与价值联系起来进行管理，理顺了源与流的关系，而传统管理会计依托的是物力资本决定论，认为物力资本决定一切；最后，在人本管理会计中，追求的是转移价值（C）的最小化和附加价值（V+M）的最大化，而传统管理会计追求的是利润（M）最大化和物质与人工成本（C+V）的最小化，这种变化带来的是管理思路的彻底改变（如表1所示）。

三、人本管理会计理论结构

人本管理会计是新提出的概念，它是为适应知识经济里拥有知识和智慧的人在生产活动中具有的支配作用而建构的新管理会计系统。新管理会计系统的建构，首先必须解决系统内在的结构。“结构”作为哲学上的范畴是指物质及其运动的分布状态，是事物各个组成要素之间相互稳定的排列顺序、组合方式和互相制约、互相联系、互相作用、互相依赖的关系总和。这种关系（结构）是系统保持整体性和具有一定功能的内在依据，是从系统内部对系统整体的描述（张文焕等，1989）。因此，人本管理会计理论结构是人本管理会计理论保持整体性和具有一定功能的内在依据，是从人本管理会计理论内部对人本管理会计理论这个整体的描述。

（一）人本管理会计理论结构的构建标准

根据系统论的观点，系统内部各要素之间是普遍联系的。因此，如何抓住系统内部各要素之间关系的实质是正确认识系统内部结构的关键。本文认为，为了保证研究结论的科学性和普遍适用性，理论结构本身必须有一个标准。这个标准是检验研究结论是否抓住系统内部各要素之间关系的实质、是否符合理论结构研究的根本目的。本文认为，就一般意义上来说，理论结构的构建标准应该包括如下三个方面：（1）构建的理论结构应能够使理论本身成为一个具有良好“新陈代谢”的系统。环境是不断变化的，实践在不断变化摸索的同时，内在需要理论不断的与时俱进，因此理论必须成为一个具有良好“新陈代谢”的系统。（2）构建的理论结构应能够指导理论本身各组成部分的发展，应能够对新出现的、处在萌芽状态的新理论进行反映和指导。理论的各组成部分作为单个主体也处在不断变化发展之中，其发展完善的程度受制于单个主体与系统其他部分的关系即整体的理论结构的好坏。（3）构建的理论结构应能够有效实现实践到理论的跨越，并能使理论更好地预测或展示实践的发展方向。理论的最终目的是指导实践，良好的关系机理能够更好地实现从实践到理论和从理论到实践的两次跨越。

（二）人本管理会计理论结构框架

基于前文的分析和人本管理会计结构的构建标准，本文认为人本管理会计理论包括人本管理会计概念框架、人本管理会计规则、人本管理会计工艺、整合性人本管理会计工艺制度四大部分。人本管理会计逻辑起点为人本管理会计概念框架，其承接于人本会计基础理论①；人本管理会计概念框架是人本管理会计规则制定的基础，起着指导和评价的作用；人本管理会计规则则是对人本管理会计工艺的具体指导；人本会计理论最终通过人本管理会计工艺作用于实践，从而完成理论到实务的整个过程。但这个过程必须落地于人本管理会计工艺与企业其管理系统的整合与衔接，完成这个整合与衔接则需要整合性人本管理会计工艺制度的构建。四者之间是一个逐渐“释放”的关系，越在前，稳定性越好；越在后，权变性越强，需要嵌入的情景也就越多（如图1所示）。

四、人本管理会计理论概念的框架

人本管理会计概念框架是人本管理会计与人本会计基础理论的接口，同时也是人本管理会计内部结构的基础，因此，构建科学、合理的人本管理会计概念框架具有重要意义。关于管理会计概念框架的研究，美国取得了阶段性成果，例如美国会计学会（AAA）下设的“管理会计学科委员会”确定八个概念作为管理会计的基本概念，它们分别是计量、传输、信息、系统、规划、反馈、控制和成本性态。我国在这一方面的研究非常少，孟焰为主持人的课题组（2007）认为管理会计的概念框架体系应由管理会计的目标、管理会计的假设、管理会计的原则和管理会计的要素四部分组成。本文认为，人本管理会计概念框架是将有助于指导、评估和发展人本管理会计规则的基本概念汇成一个连贯、协调和内在一致的体系，它既要体现从人本会计基础理论中“释放”所具有的衔接性，同时也要适应人本管理会计规则对实务指导所需要的相对灵活性和管理所具有的内涵，即它应该与传统财务会计的概念框架模式有所区别。因此，笔者构建的人本管理会计概念框架基本结构（如图2所示）由四大部分构成，即基础概念、核心概念、衍生概念和相关概念。基础概念是关于人本管理会计中使用到的最基础、最一般的概念，这些概念的界定便于其他核心概念、相关概念、衍生概念乃至规则制定时进一步使用；核心概念，则是基于人本管理会计所承接的人本会计基础理论的直接释放而产生的，诸如人本管理会计环境、人本管理会计本质、人本管理会计目标、人本管理会计假设、人本管理会计对象、人本管理会计职能；衍生概念则是在核心概念的基础上进一步的拓展和深化，直接作用于人本管理会计规则的制定，诸如人本管理会计原则、人本管理会计信息质量特征；相关概念则是人本管理会计中使用到的除基础概念、核心概念、衍生概念之外的在人本管理会计规则、工艺中要使用到的基础概念，诸如伦理单元假设、道德共同体、商业伦理、人本管理会计师操守等。

五、人本管理会计规则的框架

（一）人本管理会计规则的含义与特征

人本管理会计拥有一个普遍理解的概念体系之后，其进一步的释放则是具体规则的制定。诚如前文所述，目前西方一些发达资本主义国家已制定管理会计准则（孟焰，2007）。本文认为，管理会计倾向与财务会计有所不同，其主要是为企业内部管理服务的，叫准则比较不妥，“规则”较为合适。“准则”和“规则”只差一字，区别也就在于此。“准”具有批准、照准、准许之意，而“规”《说文》曰，规有法度也，亦含模范、典范之意。因此，准则相对而言强调准许、允许，具有比较强的强制性，比如财务会计准则是相对具有外部强制遵循的效力。人本管理会计则不同，它是由群体共同制定或形成的模范或典型做法，即比较好的惯例。当然，规则也具有一定的要求遵循的效力，只是效力程度比准则弱一些。本文将人本管理会计规则界定为依据人本管理会计概念框架，结合人本管理会计实践环境制定的指导人本管理会计实务的可供参考的方法和制度规范。其主要特征有：（1）人本管理会计规则是指导性的，不具有法律约束力；（2）人本管理会计规则是以人本管理会计概念框架为基础，并受其指导；（3）人本管理会计规则是相对稳定的，它会随着现代管理学和现代组织学的发展而相应发展；（4）人本管理会计规则突出强调道德目的下的道德原则（公正、善、人道等），并将其作为仲裁和处理企业内部利益管理的基石；（5）人本管理会计规则是以一定的企业文化环境为适用标准的，即人本管理会计规则较好地适用于具有以人为中心、为根本的组织文化的企业；（6）人本管理会计要求适用的企业是处在完全竞争的市场中，对于其他市场类型中的企业仅具有参考意义。

（二）人本管理会计规则的结构框架

人本管理会计规则的制定目前几乎是个空白，国外一些发达的资本主义国家在传统成本管理会计准则领域有所涉及但只处于初步探讨阶段，国内在此领域目前还处在争论是否应该存在管理会计准则这一问题上。目前主张制定管理会计准则的代表有杨雄胜教授和孟焰教授带领的课题组。

杨雄胜教授在中国会计学会管理会计与应用专业委员会于1999年10月在南京大学召开的“管理会计与应用专题研讨会”上以《中国管理会计准则制定问题》为题作了主题报告，介绍了美国管理会计准则方面的情况，提出中国制定管理会计准则的必要性。其所设想的中国管理会计准则包括11个方面的内容：管理会计定义及基本活动、管理会计基础工作准则、单位内部实物控制准则、内部会计控制准则、会计预测决策准则、预算管理准则、成本会计准则、责任会计准则、会计政策制定及执行准则、会计组织职责准则和管理会计实务评估准则。孟焰所带领的课题组（2007）认为可以像制定财务会计准则那样，对较为成熟的准则加以制定，不太成熟或把握性不大的可以暂缓。他们认为管理会计准则主要包括作业管理准则、时间管理准则、责任管理准则、目标管理准则、成本管理准则和预算管理准则。

本文的观点是，准则的强制性色彩过于浓厚，定位为规则比较合适。对于一个企业来说，其管理是内部自己的事情，外人无权干涉，但是可以基于先进的理念、现代管理思想和现代组织学制定人本管理会计规则。如果我们制定的人本管理会计规则能够给企业带来价值和提高企业的核心竞争力，那么这种规则就可以逐渐以自己的品牌得到企业的青睐，一则可以用人本管理会计规则指导和规范企业管理，修复社会人文生态；二则可以促使人本管理会计规则自我更新走向完善。那么，人本管理会计规则到底应该如何构建呢？基于结构主义哲学观，本文依然从人本管理会计规则内部结构来论证。

在确定人本管理会计规则的结构之前，必须首先确定人本管理会计规则内部要素的组成。由于有人本管理会计概念框架，因此人本管理会计规则不需要设定类似我国财务会计基本准则的基本规则，而只需从具体规则开始。但是关于具体规则应该包括哪些部分，目前没有一个现存的观点。这可能与传统管理会计本身不成体系有关，但是本文要构建的人本管理会计是一个逻辑一致的完整框架体系。因此，人本管理会计规则的要素和结构的研究依赖于一般科学方法论中最核心的部分――“三论”，即系统论、控制论、信息论。这三论又以系统论最为基础，三者融合在一起。基于此，本文认为人本管理会计规则首先应具有系统完整性，即人本管理会计规则的要素内容应能够完整地包括企业全部管理实践。根据普遍接受的管理程序学派的观点，管理为一种程序和许多相互关联的职能。它可以被界定为通过计划、组织、控制、激励和领导等环节来协调人力、物力和财力资源，以期更好地达成组织目标的过程（徐国华等，2006）。因此，人本管理会计应涵盖从组织目标的形成，到组织目标实施的全部过程。整个过程中人本管理会计应实现通过信息的形成和信息的处理达到有效控制与管理的目的。本文认为被界定为以人为中心、为根本的价值创造的支持决策与管理控制系统的人本管理会计，其规则依据管理程序学派的程序化思想可以设定为：组织战略形成规则、战略具体行动化规则、战略行动单元的分解与行为单元链动态化成型规则、整合性行为单元链的资讯构面与价值管理规则、人本管理会计报告规则、人本管理会计报告分析与战略反馈规则六大部分。

这六大部分从具有组织统帅作用的组织战略开始，围绕如何实现组织战略进行由整体到局部、由先到后，一环扣一环的顺序展开，前一个阶段是后一个阶段的基础，体现了时间顺序和程序化的思想，完整地覆盖了企业行为价值管理（计划、组织、控制、激励和领导等管理环节）的全过程（如图3所示）。具体来说，组织战略形成规则是对组织战略形成的惯例和做法所进行的规定；战略形成之后，则要将战略转化为操作层面的具体化的行为，因此这个过程的制度规范和做法为战略具体行动化规则；战略具体行动化后，接下来最为核心的环节是将战略具体行动化形成的战略行为单元的战略性议题或目标进行分解，形成更具体的行为单元，这个行为单元具有动态的特点，根据时间维度进行动态的调整形成相对稳定的行为单元链；行为单元链成型之后，则进入最为关键的基础操作层面，这个层面是要围绕行为单元链进行成本、时间、质量、弹性、价值等顾客价值主张要素的整合与分析，这是一个最复杂、最繁琐的环节，它将产生大量行为价值信息和进行密集控制管理过程；对整合性行为单元链的资讯构面与价值管理中形成的大量人本管理会计信息，进行归集整理与分析形成人本管理会计报告；人本管理会计报告主要是面向整合性行为单元链的价值管理与资讯构面的信息集成，而完整意义的信息反馈，则需要在对人本管理会计报告分析的基础上进行整个流程的战略反馈，从而确认和修订组织战略形成的内容。这个过程是一个信息流转的完整的闭环（如图3所示）。

六、人本管理会计工艺的分析范式

人本管理会计规则的制定是对人本管理会计概念框架的“释放”，它为企业提供了运作的参考标准。有了参考标准之后，则是进一步的技术实施，这种技术实施概括来说，就是“程序与方法”――工艺。人本管理会计理论最终是通过人本管理会计工艺作用于实践。也正因为这样，人本管理会计工艺是人本管理会计理论框架构建中最核心也是最具有挑战的。它构建的好坏直接决定了人本管理会计理念是否能够得到实施，决定了管理会计是否能够获得应有的“敬重”。传统的管理会计就是因为这一部分无法有效驾驭各个要素而使整个管理会计呈现一盘散沙的局面。笔者认为管理会计要在面临其他学科的“挤压”时能立足，首先应确立一个能够得到普遍认可又能反映人本管理会计理论内涵的分析范式。

对人本管理会计分析范式的确定，必须首先立足于人本管理会计系统是一个人造系统这一本质属性。作为人造系统，它是人们为了企业管理这一复杂问题设计的复杂系统。因此，借鉴一种对所有系统都具有普遍意义的方法（钱学森等，1978）――系统工程的原理对人本管理会计系统进行构建，具有科学性和坚实的理论基础。在系统工程的研究与应用中，人们逐渐探索、积累和总结出多种模式的科学工作方法和程序。其中具有很大代表性的一种是“霍尔三维结构”即系统工程三维结构分析。它普遍被认为是解决硬系统工程的成熟的方法论，将硬系统的构建分解为时间维、逻辑维和知识维三个相互联系的维度。本文认为人本管理会计系统不仅是工程领域的硬系统，而且也是一个社会领域的软系统。因此，以此为借鉴，以三个相互联系的方面时间维、逻辑维和知识维（或空间维）作为一个三维立体结构的分析范式，融入硬系统方法论和软系统方法论的优秀元素展开对人本管理会计工艺的构建②。通过这三个方面用空间直角坐标系统形象地表示出来，不仅为人本管理会计系统的构建提供了一个三维立体的结构分析范式，而且也为系统构建之后解决复杂的人本管理会计系统问题提供了比较科学的思想方法。

（一）人本管理会计过程设计：时间维

诚如前文人本管理会计规则的论述，对于人本管理会计来说，应涵盖从组织目标的形成，到组织目标实施的全部过程。因此人本管理会计过程以时间为维度设定为：组织战略形成、战略具体行动化、战略行动单元的分解与行为单元链动态化成型、整合性行为单元链的资讯构面与价值管理、人本管理会计报告、人本管理会计报告分析与战略反馈。

（二）人本管理会计工作方法步骤设计：逻辑维

人本管理会计过程设计是按时间的进程将人本管理会计活动分为六个阶段，而每一个阶段的处理可以按逻辑关系将活动分为六个方法步骤，即三维分析范式的逻辑维。这六个方法步骤依次为：明确议题或领导意图、形成目标、广义建模、优化方案、形成结论或建议、效果评价（如图4）。这六个方法步骤反映的是时间维中任一阶段的全部思维过程。

（三）人本管理会计知识结构或空间设计：知识维（或空间维）

人本管理会计工艺过程的实现，离不开人本管理会计系统所在环境的知识结构或空间设定。对于企业来说，人本管理会计系统工艺活动分布在企业组织行为单元链的各个部分，每一个部分即是其空间设定。人本管理会计工艺的时间维与逻辑维都可以与各个空间匹配组合。与此同时，时间维与逻辑维的各个阶段或步骤也都需要一些共性或与具体企业所在行业相关的知识和各科专业知识。这里知识有些是共性的，诸如商业、法律、心理、管理学等；也有些是与企业所在行业相关的，比如建筑行业的企业需要建筑知识、医药行业企业需要医药知识等等。这些知识在人本管理会计工艺流程中是必须具备的，没有这些知识的配备是无法系统解决各项议题和高效完成企业价值的增值的。

综合以上三个维度，时间维、逻辑维、知识维（或空间维）构成了人本管理会计工艺构建的三维立体结构分析范式（如图4所示）。在这个分析范式中，以系统思想为指导，用时间维分解了人本管理会计的工艺过程，然后以时间维分解下来的每一个过程段为议题基于逻辑步骤展开解决，而在此过程中每一小部分都置放在特定的知识域或空间域中，如此相互交错、彼此互联将人本管理会计工艺清晰地分解，从而组成一个具有立体思维和系统解决问题的人本管理会计工艺的有机框架。在这个三维分析框架中，实体空间反映的是人本管理会计工艺的某个程序阶段进行的某个方法步骤所需的相应专业知识或所处的空间位置，从而清晰形象地构建出人本管理会计解决系统问题的工作程序与方法。如在图4中，实体A反映的是在人本管理会计工艺中整合性行为单元链的资讯构面与价值管理阶段进行优化方案活动所需的管理知识或在销售行为单元进行整合性行为单元链的资讯构面与价值管理的方案优化。

管理会计的概念篇2

目前,设计知识管理已成为国内外许多研究机构、大学、企业的研究热点,如美国nist的设计知识库项目[2]；欧洲wise工程知识管理项目[3]、moka项目[4]；韩国lg公司资助的知识管理项目[5]；国家863资助的知识管理平台研究[6]等,但还没有一个实用的能支持概念设计知识重用的系统,对它的研究也还停留在理论准备阶段。

本文在研究了基于本体的的概念设计知识模型的基础上,提出了基于本体的概念设计知识管理框架,研究了用户对本体的定义、对知识结构内容的自由扩充以及概念设计知识的检索方法等关键技术。

1、基于本体的概念设计知识建模

1.1概念设计知识分类与表达

概念设计是对设计问题加以描述,并以方案的形式提出众多解的设计阶段[7].概念设计从不同的角度有多种定义[8].一般认为,概念设计是指以设计要求为输入、以最佳方案为输出的系统所包含的工作流程,是一个由功能向结构的转换过程。

图1描述了一般概念设计的工作流程,它包含综合与评价两个基本过程。综合是指根据设计要求,运用各种分析、设计方法推理而生成的多个方案,是个发散过程；评价则从方案集中择出最优,是个收敛过程。概念设计是将所设计的产品看成一个系统,运用系统工程的方法去分析和设计。具体说,概念设计就是将设计对象的总功能分解成相互有机联系的若干功能单元,并以功能单元为子系统进行再次分解,生成更低一级的功能单元,经过这样逐层分解,直至对应的各个最末端功能单元能够找到一个可以实现的技术原理解。概念设计的主要任务是功能到结构的映射,概念设计过程主要包括：功能创新、功能分析和功能结构设计、工作原理解的搜索和确定、功能载体方案构思和决策。

根据概念设计的过程及人在设计时的认知特点将概念设计知识分为元知识和实例知识（其分类如图2所示）。元知识中主要包括功能知识、技术原理解知识、结构知识等。实例知识中主要包括方案设计实例、技术原理解实例、产品实例等知识。

（1）功能知识。主要描述产品完成的任务,描述产品的功能及功能子项。描述产品要完成的功能,包括功能内容、实现参数、性能指标等；

（2）技术原理解知识。描述产品功能及功能子项的原理解答。它的表达要复杂些,一方面可用文字、数字表达它的说明、解答参数,另一方面,要有图形支持产品原理解答；

（3）结构知识。描述产品的结构设计状况,是对原理域知识的细化和扩充,是求解原理解的结构载体,可描述产品关键部分的形状、尺寸和参数。产品功能结构的映射（简称为功构映射）就是对产品的功能模型进行结构实现的求解,是将产品功能性的描述转化为能实现这些功能的具有具体形状、尺寸及相互关系的零部件描述。在这里功能是产品结构的抽象,是结构实现的目的；而结构则为实现某功能而选用的一组构件或元件。功能结构间的关系一般而言是多对多的映射关系。一个功能可能由一个或多个特征或元件实现,而一个特征或元件也可能完成一个或多个功能；

（4）实例知识。已成功或失败的设计范例,包括方案设计实例,产品结构知识实例、技术原理解实例等。它包含了更多的实际因素,是类比设计和基于实例推理设计的基础。

以工程机械中某型滑模式水泥摊铺机为例,总功能为摊铺水泥路面,总功能可细分为滑模作业、控制作业等功能,滑模作业功能又可细分为提水泥浆、挤压成型等功能。其中某个功能的实现可能会由几个结构组合而成,例如滑模式水泥摊铺机滑模作业功能就是由螺旋分料器、刮平板等几个结构一起才能实现。图3为该水泥摊铺机的功能层次定义和功能分解结构举例。该产品所对应的结构分解则如图4所示。图5中给出了对于滑模作业功能的技术原理解简图、技术原理解的评价、参考产品,以及实现该功能的说明等相关的知识。

如何利用计算机技术对概念设计予以支持,对概念设计知识进行有效的管理,至今仍没有较好的解决方法。目前的知识建模主要是专家系统,最常用的知识模型包括框架、产生式规则、语义网络、谓词逻辑等。专家系统的知识建模主要侧重符号层的系统实现,很少考虑动态的,非结构化的知识,造成专家系统解决问题的局限性,使得专家系统不能解决大型复杂问题。

本体作为“对概念化显式的详细说明”[9,10],研究领域内的对象、概念和其他实体,以及它们之间的关系,可以很好地解决概念设计知识的表达、检索和重用等问题。采用本体描述概念设计知识可以支持细粒度的产品语义信息的描述,可以形式化地定义特定领域的知识,如概念、事实、规则等；支持语义层面的集成和共享,基于本体的知识定义可以对知识作普遍的、无歧义的语义解释,可以保证不同使用者之间进行语义层面的信息共享和互操作。

1.2本体建模过程描述

本体是某一领域的概念化描述,着意于在抽象层次提出描述客观世界的抽象模型,它包括两个基本的要素：概念和概念之间的关系。本体的构建必须满足以下的要求：对目标领域的清晰描述；概念或概念之间关系的明确定义；一般性和综合性原则。本体可以有多种表述方式,包括图形方式、语言形式和xml文档形式等。

基于本体的产品概念设计知识建模过程包括3个阶段：

（1）产品概念设计知识目标确定。产品概念设计知识定位,概念设计知识的定位决定本体构造的功能需求及最终用户。

（2）产品概念设计知识本体分析与建立。根据需求分析,确定该领域的相关概念及概念属性,并用xml语言进行形式化描述。这个阶段是建立概念设计知识本体的关键环节,直接影响到整个本体的生成质量,同时也是工作量最大的阶段。

（3）产品概念设计知识本体评价。对所创建的本体进行一致性及完备性评价。一致性是指术语之间的关系逻辑上应保持一致；完备性是指本体中概念及关系应是完善的。我们称该3阶段的组合为产品概念设计知识本体建模的一个生命周期（见图6）。

1.3概念设计知识的本体表示

在此我们以工程机械中滑模式水泥摊铺机为例,结合图3～图5中的实际知识,从概念实体、概念属性及概念间关系等方面来说明产品知识、功能知识、技术原理解知识、技术原理解实例等概念设计知识的本体表示,通过概念蕴涵、属性关联、相互约束和公理定义等方法揭示了概念间的本质联系,形成一个语义关系清晰的产品概念设计知识模型。建模采用目前最新的owl语言描述。

表述的语义为一个滑模式水泥摊铺机继承了一个产品的所有属性,此外还具备了关系属性：摊铺能力,同时,又对属性摊铺能力作了限制：只能应用于滑模式水泥摊铺机领域,且取值变化只能在摊铺宽度中（省略了关于滑模式水泥摊铺机类似属性的定义,如摊铺厚度和摊铺速度等）。

（3）功能知识类

<owl：classrdf：id=“功能知识”>

<owl：restriction><owl：onpropertyrdf：resource=“#功能名称”/>

<owl：cardinality>1</owl：cardinality>

</owl：restricton>

<owl：restriction><owl：onpropertyrdf：resource=“#产品”/>

<owl：mincardinality>1</owl：mincardinality>

</owl：restricton>

</owl：class>

表述的语义为一个功能知识只有一个功能名称,且最少具有一个相关产品（省略了功能知识类似属性的定义,如功能编号、功能说明、创建人、创建时间、存储位置等）。

（4）功能技术原理解类

<owl：classrdf：id=“功能技术原理解”>

<owl：restriction>

<owl：onpropertyrdf：resource=“#功能知识”/></owl：restricton>

<owl：restriction>

<owl：onpropertyrdf：resource=“#技术原理解简图”/></owl：restricton>

</owl：class>

表述的语义为一个功能技术原理解具有对应的功能名称,相关的技术原理解简图（省略了技术原理解类似属性的定义,如评价、参考产品、创建人、创建时间、存储位置等）。

上述描述中,使用类公理（subclassof）描述了两个类（概念）之间的继承关系,如滑模式水泥摊铺机类是产品类的子类。在描述类属性时,使用关系属性（objectproperty）描述了类的某个属性同时也表示了两个类之间的某种关系,如摊铺能力既是滑模式水泥摊铺机类的一个属性,同时也表达了和摊铺宽度类之间的对应关系。另外,使用属性公理domain和range表示属性的应用领域和属性的取值范围,如属性摊铺能力只能用于滑模式水泥摊铺机类,且它的取值只能是摊铺宽度数据集。

1.4基于本体的概念设计知识管理的特点和优势

基于本体的概念设计知识管理可以让设计人员更好地重用已有的概念设计知识,基于本体的概念设计知识管理具有以下的一些特点或优势：

（1）支持用户定制知识类别。产品概念设计过程中,需要运用多种类型的知识,如：功能类、功能技术原理方案解类等。这些知识的描述和使用有着不同的特点,不能用相同的描述框架来处理。基于本体的设计知识建模允许用户对设计中知识类别加以定制,针对每一类别定义其描述属性,从而较好的解决了概念设计中多来源多类型知识的表示问题。

（2）支持概念共享的知识库构建。概念设计知识本体的构造澄清了概念设计领域知识的结构,为概念设计知识的表示打好了基础,而本体中统一的术语和概念也使概念设计知识更好地共享成为可能。基于本体的概念设计知识表示在区分不同知识类别的同时,建立起概念间的共享联系。通过概念间的共享机制,避免了设计知识库的数据冗余和数据不一致问题,方便了知识的建模录入、检索及统计处理。

（3）多视图和基于本体概念的知识检索。在目前的应用系统中一般采用基于关键字的数据库查询方法,由于其数据库组织不是建立在能够表示概念之间的关系、事实和实例的领域模型的基础上,因此无法实现智能查询和信息推理,也就无法解决语义异构性问题。由于不同的组织和人员可能使用不同的词语表示同一个含义,因此查询系统得不到意义相同但用词（语法）不同的内容。当需要对多个数据源进行查询的时候问题更为明显,多意词和同义词会使查询得到许多不相关的信息,而忽略另外一些重要信息。

在基于本体的概念设计知识管理中由于具有统一的术语和概念,知识库建立在本体的基础上,使得基于知识的设计意图匹配成为可能。采用基于知识、语义上的检索匹配,对用户的检索请求,通过查询转换器按照本体把各种检索请求转换成对应的概念,在本体的帮助下从知识库中匹配出符合条件的数据集合,解决了语义异构的问题。

从人在设计时的认知特点出发,可以采用基于功能分解树的功能设计知识检索视图、基于产品分解结构树的结构设计知识检索视图,还可以利用本体中已定义的概念定义其它知识检索视图,比如需求功能知识检索视图、软件工具使用知识检索视图等,实现基于知识检索的设计意图的匹配。

2、基于本体的概念设计知识管理

2.1概念设计知识管理系统结构

结合工程机械行业的实际,本文提出了图7所示的基于本体的产品概念设计知识管理系统结构,系统按照知识产生、获取和利用的流程来构建,系统结构主要包括概念设计知识管理工具、数据接口程序以及基于本体的概念设计知识库,具体由4个部分构成。

（1）概念设计知识获取。概念设计知识的获取包括从概念设计知识本体定义、本体之间关系定义、本体知识库生成到概念设计知识获取整个过程。

（2）概念设计知识维护。主要包括从概念设计知识本体维护、本体关系维护、知识库重新生成到概念设计知识维护的过程,实现对本体的属性修改,各类知识之间的关系维护,以及知识库的更新等。

（3）概念设计知识检索重用。系统中提供基于多视图的知识检索方式,如基于功能分解树的功能设计知识检索视图、基于产品分解结构树的结构设计知识检索视图,及用户定义的其它知识检索视图。此外系统提供基于本体概念的知识检索方式,通过本体映射库,可以实现同义词的检索,保证可能会采用不同的概念和术语表示相同的设计信息的人可以得到相同的知识帮助。

（4）概念设计知识库的构建。要实现基于本体的,支持客户自定义的概念设计知识管理,系统必须由足够的柔性,支持各类知识的存储,作为系统基石的知识库的构建就不能采用完全预先定义的方式,在系统中我们采用基础数据库加上在此基础上经过本体定义工具动态生成的各类知识库的方法保证基于本体的知识管理的实现。

2.2概念设计知识管理关键技术及实现

管理会计的概念篇3

由于概念存在着内涵和外延两方面的关系，对于概念的外延，新生的概念可以与其他概念相互结合，相互影响，从而使得概念的范围不断扩大，就概念的问题进行讨论就变得十分困难，因此，对概念的边际的确认就变得十分重要。例如，管理会计还属于新生的概念，还在发展，尚未成型，仍然需要与其他知识体系进行结合并完善，因此，管理会计根据概念的范围可以分为狭义管理会计和广义管理会计。我们在讨论管理会计与成本会计的概念的关系的时候，是基于概念的内涵开展进行的。概念的内涵就是指概念的特征和本质属性，本质属性指的是概念的基本职能。只有明确了概念的内涵，我们才能进一步明确所要讨论的概念的范围。例如，广义管理会计包含的范围非常广泛，不仅包括战略管理会计，还包括宏观管理会计、国际管理会计等相关概念。由此可以看出，广义管理会计包含的口径过于广泛，概念的边际十分模糊，不利于我们对概念进行深入的分析和讨论。因此我们在讨论管理会计的时候，采用的是狭义管理会计的概念。

1.1什么是管理会计

管理会计①，是指在当代市场经济条件下，以强化企业内部经营管理，实现最佳经济效益为最终目的，以现代企业经营活动及其价值表现为对象，通过对财务等信息的深加工和再利用，实现对经济过程的预测、决策、规划、控制、责任考核评价等职能的一个会计分支。

1.2什么是成本会计

成本会计是基于商品经济条件下，具备对相关经济主体在产品生产经营过程中的成本耗费进行预测、决策、控制、核算、分析和考核等职能的一个会计分支。根据已经了解到的成本会计的相关知识，本文认为成本会计不仅仅是对成本的汇总、分配、核算，还包括成本的控制，例如标准成本的确定，计划成本的制定等，甚至通过控制进而考核。

2管理会计与成本会计的联系

管理会计与成本会计的联系如图1所示。

2.1逻辑起点相同

纵观前人对会计的概念的理解，无论是会计信息系统论，还是管理活动论，会计都是管理的函数，会计有助于管理，这是肯定的，不然会计为什么属于管理学的二级学科呢。管理会计与成本会计都是会计的灵活运用，进而提升其主体的管理水平。管理的目标是提升组织的经营效果和效率，难道管理会计和成本会计不是这个目的吗？管理会计的逻辑起点是会计，也就是说管理会计是属于会计的范畴。范畴是对一个感念的最高概括。成本会计的逻辑起点也是会计，即成本会计也属于会计的范畴。成本会计与管理会计都在会计研究的范围内。

2.2主体相同

会计研究的主体共有3种：①主体是金融机构，②主体是现代企业，③主体是个人。管理会计研究的主体是现代企业，主要研究的是企业如何利用会计进行有效的决策甚至是计划和考核。另一方面，金融机构主要研究的是资本的运营，其前提是资本的剩余，涉及日常经营管理的方面少之又少，对于个人主体来说，也并不涉及日常经营管理（除非是个人独资者）。成本会计的研究主体同样是现代企业。同样，金融机构与个人并不涉及日常的生产经营活动，而且对于个人来说除非是个人企业，成本核算方法以及成本归集方法并没有什么作用，反而会造成管理成本大于管理效率等问题。因此管理会计与成本会计的主体都是现代的企业。

2.3最终目标相同

由于管理会计与成本会计的逻辑起点都是会计，而且主体都是现代企业，其目标都是为了提升企业的经营效率与效果，为企业创造财富，实现价值增值。因此，管理会计与成本会计的最终目标是一致的。

2.4都具有预测、决策、控制、考核职能

管理会计中的全面预算管理，成本会计中的计划成本的制定，都体现了预测的职能；管理会计中的长短期决策，成本会计中的成本分配方法的选择也是对成本的决策；管理会计中的存货控制，成本会计中的成本控制体现的都是控制的职能；管理会计与成本会计均有设置相应的标准，再将实际与标准的差异进行分析，从而进行有效的奖惩，也体现了考核评价职能。

2.5都需要与财务会计分享相关的信息

管理会计大多数的资料来源于财务会计，例如，变动成本法中产品成本与期间成本都是来自于财务会计中所记载的数据。成本会计更是离不开财务会计，对于成本的核算以及成本费用的归集，都需要用到财务会计系统中的相关内容和数据。

2.6存在内容交叉

管理会计与成本会计存在内容交叉的部分，也就是说，在各自的学科体系中存在相同的内容，例如成本控制，对标准成本的制定，以及对差异的分析，不仅在管理会计中有相关的知识结构，成本会计当中也有。因此，二者之间存在内容的交叉。

3管理会计与成本会计的区别

3.1成本的概念不同

从管理会计的角度，成本②是指企业在生产经营过程中对象化的，以货币表现的，为达到一定目的而应当或可能发生的各种经济资源的价值牺牲或代价。管理会计重视成本的原因以及成本发生的必要性，例如在短期决策和长期决策中，成本的概念通常包括机会成本，即做出选择而要放弃的代价与牺牲。也就是说，管理会计中的成本的时态既可以是过去发生的也可以是未来发生的。从成本会计的角度，生产过程中所耗费的生产资料的转移的价值和劳动者为自己劳动所创造的价值的货币表现，也就是企业生产过程当中所耗费的资金的总和。不难看出，此处的成本更强调的是已消耗的价值牺牲，强调的是过去发生的。成本会计当中的成本的归集、分配、核算都是针对已经消耗的、已经发生的生产费用进行的。

3.2成本的分类方法不同

成本按不同的标志可以划分为不同的种类。对于不同的成本研究对象，成本的划分也是不同的。对于管理会计来说，最主要的是以成本的性态进行划分，区分为变动成本、固定成本和混合成本。当然在进行决策分析的过程当中，也会根据成本的相关性区分为相关成本和无关成本，在做决策的时候，利用成本效益原则时，只考虑相关成本，并不考虑无关成本，沉没成本。成本会计主要是根据成本的核算划分为产品成本和期间费用。因此，在成本的分类时，管理会计与成本会计的侧重点是不同的。

3.3产品成本的构成与核算不同

成本会计当中的产品成本的核算相当于采用了完全成本法的做法，将固定成本在已完工的产品成本和期末在产品当中进行分摊，产品成本中包含了固定成本。而管理会计采用的成本的性态进行分类，将成本划分为变动成本和固定成本，因此，成本核算的方法是采用了变动成本法的做法，产品成本全部都是变动成本。

3.4销货成本的构成

由于销货成本是由产品成本结转出来的，产品成本的构成是不同的，那么销货成本的构成也是不同的，在完全成本法下，包含了固定性制造费用。

3.5工作对象的范围不同

管理会计所针对的工作对象的范围不仅涉及到企业的成本控制，还包括企业的日常决策、全面预算进行管理。而成本会计所针对的工作对象是对成本的管理，包括对成本的核算，成本的控制等方面，并不包括是否生产的决策，以及对项目是否投产。

3.6侧重点不同

成本会计的侧重点主要是实物的流转，主要研究的是如何将企业在生产过程当中产生的生产费用系统合理地分摊到每一个阶段的实物流转当中。管理会计的侧重点不仅包括实物的流转，还包括资金的流动，是二者的结合。例如长期投资决策，不仅要考虑实物流，还要考虑资金流。

3.7作用时效主体不同

虽然管理会计与成本会计，都存在对过去事项的记录和整理，过程的控制以及对未来的规划和管理。但是管理会计的作用时效的主体部分是面向未来的，也就是进行决策，进行全面的预算，进而提升管理水平。而成本会计作用时效的主体部分是面向历史的，也就是对发生的成本费用进行归集、分配，进而核算产品的成本。

3.8方法体系不同

管理会计设计的方法是灵活多变的，对同一个问题有不同的方法进行分析，例如对于量本利的作图，就有三种不同的做法。而且管理会计在研究问题中，引入现代数学的方法。例如对成本按照性态进行划分分为变动成本和固定成本，还有保本点的计算，甚至是利润无差别点的计算，都是需要用到数学的工具进行分析。而成本会计用到的方法主要是简单的数学计算，比如辅助生产费用的核算，完工产品成本的分配，以及分步法下产品成本的核算等，主要都是简单的数学运算。

3.9受财务会计的影响不同

成本会计由于是历史资料的反映，而管理会计是面向未来的，是利用历史资料对未来进行预测，主要侧重的是未来，对历史资料的应用是有所保留和选择的。因此，财务会计对于成本会计的影响是较大的，而对于管理会计的影响则相对较小。例如，财务会计的基本原则是权责发生制，成本会计在计量过程当中采用的也是权责发生制，然而，管理会计不仅可以采用全责发生制，还可以采用收付实现制，正如长期投资决策。

3.10货币时间价值的考虑

管理会计在进行决策的过程中，尤其是长期投资决策，考虑了货币的时间价值，也就是说对未来的现金流进行了折现，从而判断项目的现值。而成本会计并没有考虑到货币的时间价值，主要侧重于对历史成本的处理和加工。

3.11工作程序不同③

管理会计工作的程序性较差，没有固定的工作程序可以遵循，有较大的回旋余地，根据具体问题具体分析的原则，企业会根据自身的特点设置管理会计的工作流程，这会导致不同企业间缺乏可比性。成本的核算对于成熟的企业来说至关重要，已经成为企业的常规作业，凭证的生成、汇总、费用的汇总和分配程序，以及成本核算的方法都是制度化的，常规的，具有稳定性，并不经常发生变化。因此成本会计的工作程序通常情况下都是不变的、稳定的。

3.12人员素质不同

成本会计人员的主要工作是固定性的，程序性的，以及计算方法仅涉及简单的数学运算，对于人员的素质要求并不是太高。但是对于管理会计来说，面临的问题是开放性的，而且需要用到大量的现代数学的方法，例如线性代数的应用等方法，因此，对于人员的素质要求相对较高。

4结论

管理会计的概念篇4

概念是构建理论的基石，也是实践交流的工具。学习十多年的会计，我的一个体会是财务会计中的许多概念-诸如“控制”、“权责发生制”、“实质重于形式”等-的含义有些似是而非，缺乏严谨的定义。这对会计理论的严密演绎和会计在实践中的效用都有不利的影响。本文尝试解剖“控制”概念。

一、“控制”概念的重要性

“控制”或“控制权”在财务会计中使用的频率越来越高，发挥的作用越来越大。资产的定义中有“控制”概念，比如：在我国《会计准则-基本准则》以及IASC《编报财务报表的框架》中所定义的资产，“控制”都属于核心词。会计确认常常以“控制”或“控制权”为基础，比如：资产转让终止确认的金融合成法、控制权法即是以“控制权”是否转移为基础；我国及IASC的“收入”准则规定的收入确认条件之一都有：“企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制”。一些事项的会计核算选用依赖对“控制”情况的判断，比如我国的“投资”准则规定：“投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的，长期股权投资采用权益法核算”，反之，采用成本法核算；IASC的“企业合并”准则关于购买法和权益结合法核算的选用基础即是“控制”。报表编制与信息披露范围也与“控制”相关，比如，合并报表编制范围的确定、关联交易的披露范围与“控制”情况有关。不用继续枚举，已可见“控制”概念深入渗透至会计定义、会计确认、会计核算方法选用、会计报告等环节或活动中。这些环节或活动属于财务会计的核心方面，也是会计信息生成的重要环节。因此，可以说“控制”概念的准确界定既关涉相关会计理论的顺利演绎，也关涉会计信息的真实性。

二、“控制”概念的定义现状及其局限

综合起来，财务会计在上述场合使用的“控制”概念可分为两类：对资产的控制与对实体的控制。资产定义、金融资产转让的终止确认、收入确认涉及的“控制”属于“资产控制”一类；而投资核算方法、企业合并核算方法、合并报表编制及关联交易的披露涉及的“控制”属于“实体控制”一类。，财务会计也是分这两条线索定义“控制”概念。

对“资产控制”的直接定义较为少见，实践层面仅见英国ASB在其的FRS5“报告交易实质”中和IASC在其“金融工具：确认和计量”准则中有过定义。两者都认为，资产的控制是指获取与一项资产有关的未来经济利益的权力或能力。理论研究层面的定义就更少了，在我信息所及的范围内，仅见一位学者在讨论资产定义时有过定义，其认为：“要予确认计量乃至报告的资产，又是由该特定会计个体所‘实际控制’的资产。所谓‘实际控制’，从形式上看，意味着该特定会计个体对资产具有实际经营管理权，能够自主地运用资产从事生产经营活动，谋求经济利益；从实质上来看，它意味着特定会计个体（如某个企业）享有和承担着与资产所有权有关的经济利益和相应风险。”

对“实体控制”的定义则较为常见。ASB在FRS5中认为，对另一报告主体的控制是指为了从另一个报告主体的经营活动中获取经济利益而主导该主体财务与经济决策的能力。IASC在其“企业合并”准则中指出，控制指决定（govern）一个企业的财务和经营决策，并藉此从该企业经营活动中获取利益的权力。我国在“关联方关系及交易的披露”、“投资”及“合并报表”等准则或规定中也有类似定义。同时，“关联方关系及交易的披露”、“投资”及“合并报表”等相关规范在定义“控制”时，还并行定义了一个涉及实体控制的“共同控制”概念，即“按合同约定对某项经营活动所共有的控制”。这些规范通常在定义基础上，还列举了“控制”、“共同控制”的具体情形。

财务会计关于“控制”概念的这些定义存在以下几点局限：

（一）只有对“资产控制”和“实体控制”的分类定义，没有对“控制”概念的一般性统一定义。

（二）“资产控制”与“实体控制”的关系不清晰。其至少未解决这样一个关涉合并报表与母公司个别报表各自存在的价值及编制范围的现实：如果母公司A主体控制了子公司B主体，那么是否意味着A主体同时也就控制了B主体的资产呢？

（三）没有明确“控制”与“拥有”之间的关系。其结果是我国会计基本准则与IASC、FASB在定义资产时采用了不同表述，前者定义的“资产”是一个主体“拥有或者控制的”资源，而后者定义的资产是一个主体“控制的”资源。

（四）在实体控制方面，各准则制订机构定义的“控制”与“共同控制”在语义逻辑上存在问题。即：既然“控制”是指类似于母公司对子公司的关系（控制实施的主体是单一的“母公司”），那么“共同”与“控制”结合而成的“共同控制”就是一个逻辑“病词”（“共同”就不可能“单一”）。也即从语义上讲，“控制”与“共同控制”不可能是并列关系。

三、重构“控制”概念群

针对关于“控制”概念的上述局限，我们认为有必要重构其定义、分类。

（一）关于“控制”概念的一般定义。据汉语词典的解释，控制（control）有以下一些语义：施加有节制或直接的影响；施加权力；指导或管理的能力或权力，指挥或抑制的支配；抑制的行动或事实等。综合这些语义，我们认为财务会计所谓控制是指一个主体或几个主体共同对资产、实体等决定性、支配性的影响能力。应从以下方面理解该定义：其是一般性定义，而不是关于资产控制或实体控制的分类定义；施加控制的主体（控制方）可以是一个或几个主体；控制对象是资产或实体等；控制对应的能力是一种决定性、支配性的影响能力。

（二）关于“控制”的分类。可以从多种角度对控制进行分类。依据控制施加主体的不同，控制可分为单独控制和共同控制。单独控制是指由单一主体对资产或实体施加的控制。目前我国“关联方关系及交易的披露”及“投资”等准则所谓控制实际上应是单独控制。共同控制是指由几个主体共同对资产或实体等施加的控制，主要包括共同控制资产（比如两个公司共同控制石油管道）、共同控制实体（比如投资方共同对合营企业的控制）。

依据控制对象的不同，控制可分为资产控制和实体控制。资产控制是指一个主体或几个主体共同对资产的决定性、支配性的能力，通常表现为对资源或权利的占有、使用、管理、处置或限制。实体控制是指一个主体或几个主体共同对另一主体的决定性、支配性影响能力，通常表现为前者能够决定后者的财务及经营决策。我国“关联方关系及交易的披露”及“投资”等准则所谓“控制”和“共同控制”都属于实体控制。需要说明的是，财务对资产控制和实体控制的定义，都是以控制方从被控制资产或实体取得利益为基础。该定义特征经不起检验。比如，质押存单，通常属于出质方与受质方共同控制，但受质方却未必能从该存单中获得经济利益流入；托管，通常属于托管方控制，但托管方取得的托管收益可能来源于委托方，而不是被托管企业。因此，在本文的定义中，不论资产控制，还是实体控制，都并不含控制方必然能从控制对象（资产或实体）中取得经济利益的意蕴。另外，从资产控制与实体控制的定义，可推断两者的关系。一般地，一个主体单独控制或与其他主体共同控制了另一主体的某项资产，未必就单独控制或共同控制了另一主体。但也可能有例外，比如A主体可通过对B主体关键技术的控制而控制B主体、破产重组中债权人可通过对债务人抵押生产线的控制而控制债务人等。相反，一个主体或几个主体共同对另一个主体的控制，通常也意味着前者可以控制后者的资产。

按影响能力实现方式的不同，控制可分为基于财产权的控制（简称“财产权控制”）和非基于财产权的控制（简称“非财产权控制”）。财产权控制是指一个主体或几个主体共同凭借其拥有的一项资产或实体的财产权而实现对该资产或实体的控制。财产权包括物权、债权、知识产权、股东权；物权又分为自物权（所有权）和他物权，其中他物权包括用益物权（比如租赁使用权等）和担保物权（比如抵押权等）。对实体资产的控制通常即是借助于这些物权实现的；而非实体资产的控制通常是借助于债权、知识产权实现的；而最常见的实体控制则是凭借股东权实现的（比如母公司对子公司的控制等）。非财产权控制则是一个主体或几个主体共同借助财产权之外的其他手段实现对资产或实体的控制。其又可分为协议性控制与非协议性控制。协议性控制是一个主体基于与其他利益相关方签订的协议实现对一项资产或一个实体的控制。比如，基于托管协议、承包协议、表决权协议对某实体的控制。非协议性控制是指一个主体借助其担任的职务、亲属关系等非协议性因素实现对资产或实体的控制，比如：关键管理人员对其管理的企业或企业资产的控制；关键管理人员通过亲属对另一企业及其资产的控制等。

依据影响能力本身的差异，控制可分为拥有型控制与非拥有型控制。拥有型控制指一个主体拥有某项资产、某实体或某实体的部分股权。一般地，拥有某物或权利即能控制该物或权利。比如：拥有所有权、拥有使用权、拥有要求权（债权）和拥有股权等，一般也表明控制了这些权利。非拥有型控制指一个主体虽不拥有某资产或实体（实体的部分股权），但其自己单独或与其他主体共同能够对该资产或实体施加决定性、支配性影响。比如：关键管理人员能够控制其管理的企业，却并不拥有该企业，即属于非拥有型控制；某投资者拥有某实体20%的股权，并通过表决权协议能够决定该实体的财务及经营决策，该投资者对该实体20%股权的控制属于拥有型控制，但对该实体的控制则属于非拥有型控制。

四、与控制概念相关的会计

在明确了控制的定义及分类问题后，下面可简要讨论与控制相关的资产定义、会计确认、会计核算选用、合并报表编制及关联交易披露等会计问题。

（一）关于资产定义及合并报表。IASC及FASB定义的资产是某主体“控制的”，我国定义的资产是某主体“拥有或者控制的”，哪一种定义才合适呢？都不合适。一者，由于实体控制通常意味着对该实体资产的控制，因此，将资产定义为“控制的”或“拥有或者控制的”，意味着母公司报表反映的资产也应包含子公司的资产，这无异于对当前会计实务所编制的母公司报表的完整性及合并报表独立存在价值的否定。再者，“拥有”也属于一类“控制”，因此，我国准则在定义中所言“拥有或者控制的”实际内含重复。本文认为，应采用结构化会计符号模式分别定义狭义资产和广义资产。狭义资产是指一个主体“拥有的”、能够带来未来经济利益的权利，包括债权、物权、股权和知识产权等。广义资产是指一个主体“控制的”、能够带来未来经济利益的权利。目前所谓个别报表可视为基于狭义资产定义编制的报表；而所谓合并报表则可视为以母公司为会计主体、基于广义资产定义编制的报表。这种调整既可理顺概念之间的关系，不会对实务造成大的冲击。

管理会计的概念篇5

财政部最近颁发《企业会计准则――基本准则》，较诸《企业会计准则》（1992）有巨大进步，但仍然有些原则问题需要探讨。

一、财务会计报告的使用者

财务会计报告的使用者，是涉及财务会计目标的重大问题。《基本准则》第四条“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息、反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。”这样明确，很有必要。它兼具决策有用观和经管责任观的优点。该条接着规定：“财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。”笔者认为此项规定不够全面。

财务会计报告的目标，在会计界流行着决策有用观和经管责任观。经管责任观的提出者井尻雄士认为：1.决策有用观以决策者，即会计信息使用者为中心，而把会计信息提供者的意愿置之度外。经管责任观注重的是委托者和受托者，即会计信息使用者和提供者之间的相互关系。会计人员服务于委托者的需要，但并非委托者的仆从，应注意协调两者间的利害关系。2.根据决策有用观，会计人员向决策者提供的信息是多多益善。根据经管责任观，会计人员必须把注意力集中于客观的信息上，既不损害委托者，也不损害受托者。3.决策有用观认为会计的首要目标是提供对使用者决策有用的信息；经管责任观认为会计的首要目标是计量受托业绩。会计人员利用记录与报告两种工具来实现所追求的目标。报告是汇总的记录，记录是报告的基础。委托者有权获得报告，并在必要时对记录进行核查。记录使受托者对其行为负责，并实现了委托者的大部分利益。重要的是会计系统的整体有用性。井尻认为提供决策有用信息与明确经管责任实质上是鸡与蛋的关系，但不能混为一谈。

笔者认为决策有用观和经管责任观只是侧重点不同，两者共同的而且是谁也不能否定的地方是：财务会计报告服务的对象，不仅是有关各方的经济管理，而且应有本企业的经济决策和管理。明确经管责任的主要内容是业绩评估，而业绩评估旨在为决策提供依据。两者是互相关联的会计目标，确定经管责任构成决策作用的一部分。

美国财务会计准则委员会1978年发表的《论财务会计概念》（SFAC）第一辑《企业编制财务报告的目标》第24段指出：“许多人根据他们对企业的关系，根据他们所了解的企业情况作出经济决策，所以他们都是编制财务报告所提供信息的潜在用户，其中有业主、贷款者、供应者、潜在的投资人和贷款者、职工、管理人员、董事、客户、财务分析和咨询人员、经纪人……”

美国著名会计学家A・C利特尔顿认为“会计的首要目的是向管理当局提供控制信息或报告受托责任的信息。”

1988年，联合国经社理事会跨国公司委员会国际会计和报告准则政府间专家工作组提出《编制财务报告的目标与概念》，认为编送公司报告的首要目标，是披露有关经营、资源和义务等的财务和非财务信息，以帮助使用者控制公司，作出有关该公司的经济和社会决策。这里，信息“使用者控制公司”，最直接的应当是报告主体的决策、管理层。这样说，并不否定“财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。”问题在于不应当否定直接“控制公司”的报告主体的决策、管理层，他们是最初的使用者。

很明显，我国的新《基本准则》主要借鉴了国际会计准则委员会1989年正式公布的《编制和提供财务报表的框架》。该《框架》第9段“财务报表的使用者包括现有的和潜在的投资者、雇员、贷款人、供应商和其他商业债权人、顾客、政府及其机关和公众。”还必须注意该《框架》第11段“管理层关心财务报表中包括的信息，尽管它能够取得有助于执行计划、决策和控制职责的额外的管理和财务资料。……公开的财务报表所依据的是，管理层使用的关于主体财务状况、经营业绩和财务状况变动的信息。”这里，充分说明《框架》明确提出管理层“关心”并“使用”财务报表中的信息。从我国的实际看，企业管理所需要的信息有三分之二来自于会计，已是众人皆知的常识。管理层提供信息和利用信息的统一构成了会计的具体目标，怎能否定报告主体的决策管理层是财务会计报告信息的使用者呢！

IASB的突破之处：一是目标的服务对象不只限于外部；二是明确指出企业管理当局使用财务报表信息，可惜未能将其明确列入使用者的范围。

从会计目标服务对象的重要性来看，把投资者、债权人、政府及其有关部门列在前面，完全正确。但从会计工作的角度看，企业决策管理当局和会计部门首先要运用会计信息，加强经济管理。这正是当前和今后深化会计改革、建立管理型会计的迫切需要。将财务会计报告主体的决策管理层（包括财会部门）列入使用者，有利于指导他们更好地强化会计核算与管理，尽快实现核算型会计向核算管理型转化。

原《企业会计准则》第十一条“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要。”前两者与新准则略同，主要差异在于财务会计报告是否应当“满足企业加强内部经营管理的需要”，或者说，提供财务会计报告主体的决策管理层应当属于使用者，是相当重要的、首先使用报告的使用者。

二、关于会计要素

新《企业会计准则――基本准则》第十条规定：“企业应当按照交易或者事项的经济特征确定会计要素。”会计指什么？一般认为会计指会计工作，如会计准则、会计报告、会计期间、会计理论等，这里的会计都是会计工作的简称。但是，资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等显然不能构成会计工作的要素。

国外文献经常使用“财务报表要素”概念，如国际会计准则委员会在《编制财务报表的框架》“财务报表的要素”第47段指出，“财务报表揭示交易和其他事项的财务影响，是根据交易和其他事项的经济特性，把它们分成大类。这些大类称作财务报表的要素。与资产负债表内财务状况的计量直接联系的要素是资产、负债和所有者权益。与收益表内经营业绩的计量直接联系的要素是收益和费用。”FASB认为“财务报表的各种要素是构筑财务报表的材料――财务报表所包含的各类项目。”IASB五要素和我国的六要素可以概括资产负债表和利润表要素。英国的七要素和美国的十要素由于增设业主投资和业主派得，还可以概括业主（所有者）权益变动表。但是，这些都不能直接概括现金流量表的要素，因而“财务报表要素”有其不够准确之处，也引起了是否设置现金流量表要素的争议。

我国前没有“会计要素”的概念。财政部草拟的《中华人民共和国会计准则（草案）提纲（讨论稿）》于1990年11月公开发表，首次正式采用会计要素概念。娄尔行教授较早提出“会计要素是会计对象的具体化。……所谓会计要素就是会计报表通常所含有的大类项目，是构建会计报表最根本的组件。会计要素就是会计报表的要素。”认为会计要素与会计报表要素是相同的。葛家澍、余绪缨教授也指出：“会计要素是对会计对象的基本分类。”我国对会计要素的研究源于建立会计准则框架，比国外“财务报表要素”概念在逻辑顺序上提升了一个理论层次，并“解决了‘财务报表要素’不能涵盖资金运动全部内容的问题。”

根据系统科学理论和会计理论，笔者认为，使用“会计对象要素”概念更为科学。会计对象要素是会计对象的具体化，是按照经济内容对会计对象所作的基本分类，是财务会计报表的框架，是会计报表最基本的项目及其概括，会计报表的各个项目都是会计对象要素的具体化，会计报表项目具体化为会计科目或会计账户。四者的关系如下图所示：

三、关于日常活动

新《企业会计准则――基本准则》第三十条规定：“收入是指企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本经济利益的总流入。”把收入定义为“日常活动”，给人以内涵过宽之感。原收入准则《指南》基本要求（一）：“日常活动是指企业为完成其经营目标而从事的所有活动，以及与之相关的其它活动。”其内涵之宽，溢于言表。对工商企业来说，投资活动、旧设备处置等等，都可以理解为日常活动，但都属于利得范畴，不属于收入要素。由于企业收入以营利为目的，核算企业经常的营业活动应将“日常活动”改为“营业活动”。这样，将更为准确和明确。营业收入、营业利润概念亦可作此佐证。查“日常活动”来目IASC《关于编制和提供财务报表的框架》的收益概念，收益包括收入和利得，我国的收入只是它的一部分，不应简单套用。而且1AS18收入准则新译文的第7段定义为：“收入，指主体在正常经营活动中形成的……”，已将“日常活动”改正。对收入来说，“营业活动”或“经营活动”都比“日常活动”贴切。

同理，第三十三条费用定义中的“日常活动”也应改为“营业活动”或“经营活动”。

四、关于经营成果

新《企业会计准则――基本准则》第三十七条：“利润是指企业在一定期间的经营成果。”第四十六条“利润表是指反映企业在一定会计期间的经营成果的报表。”需要商榷。

原《企业会计准则――现金流量表（修订本）》第5条：“经营活动，是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。”《会计词典（增订本）》：经营成果“在一定时期内各个或全部经营过程中获致的成果。”所以经营成果是经营过程或经营活动获得的成果，营业利润或称经营利润准确地概括这一关系，即：收入－费用=营业利润（经营利润）。《基本准则》第三十七条准确规定：“利润包括收入减去费用后的净额，直接计入当期利润的利得和损失。”即：利润=经营利润+利得-损失。“利润”来自经营活动、投资活动和筹资活动，还受非常活动的影响，而不能仅限于经营活动。

利润账户反映利润要素。在账户分类上，会计界一直把利润账户称作财务成果计算账户。《现代汉语词典》对财务的解释为：“机关、企业、团体等单位中，有关财产的管理或经营以及现金的出纳、保管等事务。”或曰：“经济组织中，有关资金的筹集、调拨、使用、分配、偿还等方面的经济业务。”财务成果是“企业在一定时期内全部经营过程在财务上获致的成果。”这个定义的不确切处在于财务成果不仅由经营过程中获得，还可以在非经营过程中获得，即利得-损失。查《辞海》：“财务成果是企业工作成绩的重要指标。它包括销售（或营业）损益和销售外（或营业外）损益。”财务成果即“利润或亏损”。

财务活动能够包括经营活动、投资活动和筹资活动，如果把“利润是指企业在一定期间的经营成果”，后四字改为“财务成果”，显然要好得多。但仍然不完全准确。

从严格的字面意义看，财务成果似乎不能包括非常活动。法国把投资活动和筹资活动称作财务活动，营业损益+财务损益=正常损益，不包括非常损益。

管理会计的概念篇6

摘要：公允价值会计基于价值和现值理念、兼容历史成本会计，不仅能够提供更相关的会计信息，而且促使了会计学要素向经济学概念实质的回归。公允价值自身具有的性质特征以及表达会计要素的经济学价值的能力，赋予了扩展公允价值在财务会计学之外其他经济学和管理学领域应用的条件和空间。本文以公允价值的理论基础为切入点，讨论了在企业内部建立公允价值计量体系的必要性。将公允价值引入理财学以及管理会计学中，能够为企业财务及其他管理信息的使用者提供高质量信息作为决策和管理的依据。

公允价值和现值的运用已经成为当代国际会计改革的一个主要特征，同时也体现了会计发展的客观规律，代表着财务会计未来的发展方向。目前，越来越多的国家和组织提倡在会计和报告中运用未来现金流量的现值和公允价值计量。产生于上世纪90年代的实证会计理论“计量观”认为，把公允价值体现在财务报表中以提交会计信息的决策有用性已经日益成为会计人员的目标。更进一步，根据公允价值自身的概念和属性将公允价值概念引入管理会计学和理财学，能够为企业管理者提供更真实、有用和相关的信息，从而提高企业内部的管理能力。

一、公允价值计量是市场经济发展的大势所趋

虽然不同国家和组织都对公允价值作出了自己的定义，但定义的内容却是大同小异。FASB在第七辑财务会计概念公告《在会计计量中使用现金流量信息和现值》(UsingCashFlowInformationandPresentValueinAccountingMeasurements)中对公允价值的概念的定义是“在当前的非强迫或非清算的交易中，自愿双方之间进行资产(或负债)的买卖(或发生与清偿)的价格”。2004年6月在颁布的“公允价值计量”准则征求意见稿中，FASB重新修订了公允价值概念，对交易各方增加“熟悉情况和非关联”两个限定条件。近年来，FASB已经把公允价值作为大多数会计计量的目的，包括初始确认时的计量和以后期间所进行的新起点计量。可见，公允价值在会计实务中的使用范围逐渐扩大，但是也增加了公允价值计量的使用难度。

从公允价值的定义以及目前研究成果分析，公允价值实际上是一个很广的概念范畴，一方面，从广义上说，公允价值计量属性可以涵盖其他几种计量属性――历史成本计量，现行成本计量、现行市价计量、短期的可变现净值计量和以公允价值为目的的现值计量(谢诗芬，2002)。公允价值反映了发生在交易和事项中公平、允当的价格，同时兼具可靠、相关的信息质量特征，已经成为企业外界相关利益者、特别是大多数的决策者对会计计量属性的内在要求。因此，公允价值应当作为所有计量属性所提供信息质量特征的衡量标准――是否公允地表达了计量对象的价值。另一方面，狭义地讲，公允价值又可以作为独立的一个计量属性能够反映模拟的市场价格，即在尚未交易和非清算的情况下，采用各种估价技术对缺乏有效市场的资产或负债项目的价值以近似市场定价的方式进行评估，从而试图得到相对公允、合理的价格，反映报表截止日各项资产或负债项目的静态价值。

公允价值会计基于价值和现值理念、兼容历史成本会计，因其能提供面向现在、未来、市场、风险等在历史成本计量为主的情况下被认为是具有不确定性而无法确认、计量的会计信息；相比之下，历史成本会计模式以权责发生制、历史成本原则为主要特征，提供的信息更多的是面向过去，因而显得越来越不适应经济环境的变化，也不能满足信息使用者的需求。FASB在第7号财务公告中大力推荐公允价值的运用，并且提出应由未来现金流量的现值来估计公允价值，特别是当某项资产或负债不存在可观察的市场价格，但具有和约规定或可预期的未来现金流量，现值计量就成为获取公允价值的重要技术手段。

二、公允价值的逻辑起点

“价值”是现值和公允价值共同的逻辑起点，也是经济学和管理学中重要的基本概念。公允价值计量符合经济学的资产、收益概念和现值计量要求，成为会计学资产、收益要素向经济学概念回归的重要手段，所以公允价值是实现价值型会计模式计量的关键。在经济学的定义中，资产是根据企业使用这些资产在未来所实现的预期收益的现值来计量的，收益是企业在某一期间净资产价值变动的结果—－实质上，二者都建立在面向现在和未来、强调与经济决策相关的经济学“价值”概念上。所以从经济学层面来讲，作为价值信息提供者价值计量是财务会计的责任，而价值的直接计量就是未来现金流量的现值。然而，在现值计量难题没有得到根本解决之前，会计学收益和资产概念不得不建立在面向过去、强调计量客观可靠的会计学“成本”概念上。但是随着经济环境的逐渐变化，因为这种信息不及时和不能完整反映企业价值而日益遭受社会各界的诟病。但是，随着FASB第7辑财务会计概念公告《在会计计量中使用现金流量信息和现值》颁布以及对于公允价值以及现值会计研究成果的出现，为在初始确认或新起点计量时使用未来现金流量作为会计计量基础、以及现值计量在会计摊配中的作用提供了一个比较完整的指导框架，为公允价值和现值的应用提供了技术支持。

三、公司理财观点的创新：公允价值计量与延展

通过对公允价值概念的分析，公允价值应当发生和存在于交易中，是一种交易价格――不论该交易客体或其同类产品是否存在活跃的市场。但是，需要明确的是公允价值的根本特征在于“真实与公允”（谢诗芬，2004），其他特征如：公允价值计量具有公平性，是交易双方平等议价的结果；公允价值计量对象具有全面性，其计量对象不仅包括资产也包括负债；公允价值得以存在的交易市场具有兼容性，不仅包括活跃市场也包括非活跃市场；公允价值能够反映虚拟的市场价格，即交易和交易双方可以是假定的；公允价值概念具有动态性；公允价值计量提供信息及时充分、能够面向市场而具有客观性和可比性，并且全能够全面反映管理层决策水平。虽然公允价值作为一个财务会计学概念产生于交易之中，但是以上各种特征及其“价值”属性还是为将公允价值引入经济学和管理学其他相关学科提供了天然的条件和基础。在当今的经济环境下，在管理学和经济学的其他许多学科领域中，如金融、保险、精算、投资、资产评估、资信评估、价值评估等，公允价值都得到重视和运用。现值和公允价值会计已经成为许多经济管理学科变革的重要前提和保证，尤其是对于和财务会计息息相关的管理会计及理财学，将公允价值计量概念及方法引入管理会计及理财学对于企业本身具有重大意义。

（一）公允价值与理财学

所谓理财目标，是指财务主体在特定的理财环境中，通过组织财务活动和处理财务关系所要达到的目的。随着资本市场的发展和成熟，目前股东财富最大化已成为理论界比较公认的企业理财目标――以股票价格代表特定利益主体的价值创造。不论理论界对于理财学目标的争论如何，它始终是建立在对企业价值客观评价的基础之上的。价值是联结理财学和会计学的根本纽带，作为经济学和管理学的分支学科，可以肯定的是价值是现财学的核心概念，因此，正确地进行企业价值及其组成部分的计量和评估就成为了理财学目标实现的基本前提。将公允价值和现值计量应用于理财学当中，意味着企业在进行会计处理及对外提供会计信息的过程中对资产、负债和收益进行计量的同时能够得到反映企业真实价值的相关信息。

有些相关文献中曾提出，因为企业的价值是企业全部资产(包括会计上已确认与未确认的资产，如人力资源与自创商誉)共同协调作用的结果，因此对企业估价绝不是将其全部资产的价值简单加总那么简单，这也决定了对那些共同产生现金流量的资产采用现行市价与可变现净值进行计量没有多大的实际意义。从整体与部分的加总不相等的角度来看，以上的观点是可接受的。但是必须承认的是，企业整体价值的正确评估和反映必须建立在能够对于其组成部分，也就是各项资产、负债以及权益价值的正确评估的基础上；反之，不了解整体之中各组成部分真实的价值特征也就不能正确了解整体的价值情况。从另一个方面说，在运用企业现金流量折现法评估企业价值所应用的现值理论及技术，与广义上公允价值会计中的现值计量拥有共同的理论基础和技术方法，或者说可以将评价企业整体价值作为对单项资产项目进行价值评估的延伸。

（二）公允价值与管理会计学

管理会计的基本目标是向企业管理人员提供经营决策所需的会计信息，因此被称为“对内报告会计”。从其演进过程和应用现状来看，管理会计作为一门综合性的交叉学科，企业管理学、应用经济学等在现代管理会计体系中占据相当重要的地位，并且已经成为企业决策支持系统的重要组成部分。与财务会计相比，现代管理会计侧重于预测未来，为了有效地帮助企业管理当局作出正确的经营管理决策，需要进行定量分析和科学的预测――预计经济环境和企业条件的变化，提出各种经营方案供企业选择。所以说，管理会计已经“从传统的只重视以财务导向的决策分析和预算控制，转变为强调股东价值关键财务和经营动因的确认、计量和管理的众多战略性方法在内的复杂体系”(IFA，1998；IMA，1999)，价值管理已经成为管理会计关注的重点。不论用什么方法和指标来衡量和评估价值，其中都必然会涉及到现值和公允价值会计问题。这里实际上再一次提出了价值的计量问题，提供面向现值和未来的信息的价值计量绝不是仅仅依靠企业中占主导地位历史成本计量体系所能胜任的，所以必须引入现值和公允价值会计。

四、结论与展望

作为一项新生事物，公允价值概念的出现反映了财务会计和财务报告今后改革与发展的方向，促进了财务会计正从过去提倡成本计量向经济学家所要求的价值计量的转变。同时，公允价值自身具有的性质特征以及表达会计要素的经济学价值的能力，赋予了扩展公允价值在财务会计学之外其他经济学和管理学领域应用的条件和空间。作为管理学和经济学的分支学科，理财学、管理会计学和财务会计学由“价值”这一核心概念作为纽带而相互联系，将公允价值引入理财学以及管理会计学中，能够为企业外部利益相关者以及企业管理者提供更为真实、有用和相关的信息。更进一步说，在考虑成本效益原则的基础上，在企业内部建立起一套可行的公允价值的计量体系，为企业财务及其他管理信息的使用者提供高质量信息作为决策和管理的依据，因此，扩大公允价值的使用范围必然对提高企业管理能力具有重大促进作用。

参考文献

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