国际税收的含义范文篇1

[关键词]宏观税负;统计口径;相机选择

[中图分类号]F810.42[文献标识码]A[文章编号]1673-0461(2010)01-0071-04

[收稿日期]2009-11-03

[作者简介]杨志宏(1981-),男,内蒙古丰镇人,厦门大学财政系博士,长春税务学院助理研究员,研究方向:财税理论与政策。

一、对我国现行宏观税负口径选择的评价

“宏观税负”反映了一个国家微观经济主体的总体税负水平,一般通过一个国家一定时期政府所取得的收入总量占同期GDP的比重来反映。根据政府所取得收入的口径不同,通常有大、中、小三个口径的宏观税负衡量指标。小口径的宏观税负是税收收入占同期GDP的比重;中口径的宏观税负是财政收入占同期GDP的比重,这里的财政收入是包括税收收入在内的预算内财政收入;大口径的宏观税负是政府全部收入占同期GDP的比重,其中政府全部收入不仅包括预算内财政收入,还包括了预算外收入、社会保障基金收入,以及各级政府及其部门以各种名义向企业和个人收取的没有纳入预算内和预算外管理的制度外收入等,即它是各级政府及其部门以各种形式取得的收入的总和。

我国学者在进行宏观税负的国际比较时,通常选择小口径将我国的宏观税负与发达国家、发展中国家进行比较。目的在于通过国际比较,得出我国宏观税负水平过高或过低的结论,进而提出调整我国宏观税负水平的若干政策建议,此研究思路无可置疑,但关键点在于宏观税负国际比较选择的口径是否合理,其合理性表现为两点:真实性、可比性。而我国现行宏观税负口径的选择在这两点上都未充分体现。

(一)我国现行宏观税负口径反映的内容缺乏真实性

由于我国大量“非税收入”的存在,使得我国的“税收收入”口径远比国际上所说的“税收收入”口径要小得多。由于各种历史和现实的原因,我国目前各级政府及其部门,尤其是地方政府及其部门,向微观经济主体收取的收入,除依法征收并纳入预算管理的税收之外,还有大量的不规范的收入形式,如:收费、基金等预算外收入,甚至是违法收取的摊派、集资等制度外收入。这些“非税收入”,尤其是制度外收入,对财政来说是难以控制和有效管理的资金,并不包含在税收收入或财政收入中。这些大量存在的“非税收入”虽然名义上不是税,但可以说是“准税收”,实际上确实构成了微观经济主体的经济负担。因此,用小口径的宏观税负来反映我国的税收负担水平是不科学的,没有从微观经济主体的总体负担角度出发,不能真正反映微观经济主体的真实经济负担水平,缺乏真实性。

(二)我国采取的小口径宏观税负没有实现与国际口径真正接轨

我国在进行宏观税负国际比较时,采用的是和国际口径一致的“小口径”。从形式上看,为了使我国宏观税负与国外发达国家、发展中国家比较具有可比性,能与国际口径直接接轨,选择“小口径”作为我国现行宏观税负比较口径。但究其实质,在统一的“小口径”下,我国现行宏观税负与国外发达、发展中国家比较缺乏可比性,实际上并未真正与国际口径接轨。原因在于相对于我国来说,其他国家由于税收法规制度比较健全,收入形式比较规范,虽然政府取得的收入中也有一定数量的收费,但比重都比较小,其财政收入绝大部分是税收收入,其用“小口径”来反映宏观税负较为合理。但我国采取与其他国家一致的“小口径”,并未真正反映微观经济主体的真实经济负担水平,因此我国与国外其他国家宏观税负的比较就缺乏可比性,在此情况下得出的结论就缺乏说服力,不能客观准确地反映我国宏观税负的真正水平,也就违背了进行宏观税负国际比较的初衷。

二、我国宏观税负口径的合理选择

(一)我国宏观税负口径的动态选择――“近、远期结合”

1.我国宏观税负口径的近期选择――采用“大口径”标准

我国的政府收入中,除了税收收入外,还存在大量的非税收入,其中主要是各级政府的各种收费(即税外收费)。过多过滥的税外收费构成了企业严重的经济负担,致使企业潜在负税能力下降。而较大比重的税外收费仍然会持续一段时间,完全取消预算外收费不可能一蹴而就,制度外收入的规范化是一个长期的过程。因此,从近期来看,我国适宜采取“大口径”标准,“大口径”下的宏观税负才能真正衡量由于政府行为引起的微观主体经济代价,而且在内涵上可与发达国家的宏观税负(税收收入/GDP)基本一致。因此,在近期我国只有采取“大口径”的宏观税负才能真实反映我国微观经济主体的全部经济负担,才能保证我们在进行横向国际比较时指标的可比性,从而得出正确的结论和政策建议。

2.我国宏观税负口径的远期选择――回归“小口径”标准

国际上采取的“小口径”宏观税负是指一国的税收收入占GDP的比重,反映了“宏观税负”的本身含义,同时也是国际采取的统一、公认标准。因此真正实现我国“宏观税负”口径与国际接轨,就要逐步从当前宜采取的“大口径”过渡到“小口径”,要不断规范制度外收入、预算外收入,加大“费改税”的力度,通过立法严格控制各级政府的收费,使我国政府财政收入绝大部分体现为税收收入,采取“小口径”的宏观税负(税收收入占GDP的比重)来真实反映微观经济主体的总体经济负担,真正回归“宏观税负”的公认含义。

(二)我国宏观税负国际比较口径的国别选择――“因国制宜”

1.我国与发达国家的宏观税负比较――以“大”比“小”

发达国家中央政府收入的主要形式是税收,非税收入比重很低(见表1),而且其中很大比例的非税收入,是因为政府提供了某些服务而需要支付的费用,而政府收取这部分费用主要是为了弥补付出这些服务的成本和提高效率,这种服务性收费是符合市场公平交换原则的,是与微观主体享受的服务直接对应,这与政府的税收收入是不同的,因此是计算宏观税负本不应该考虑的部分。

引自:张青,《外国财政制度与管理》,中国财政经济出版社,2007年12月,根据《国际统计年鉴2002》上相关数据计算得出。

从发达国家的地方政府收入来看,虽然各国的非税收入占较大的比重,但也是服务性收费居多。如在美、加、德三国,来自使用者付费的财政收入近年来一直处于上升状态,加拿大的使用费收入,从1965年占市政府收入的6.5%到1980年占12.2%,到2000年增长到21.3%,但使用费是典型的服务性收费;日本地方政府的非税收入虽然约占地方收入的20%,但主要也是通过服务收取的劳务费和服务费;英法两国界定的非税收入主要包括债务收入和服务性收费,非税收入分别占地方政府收入的25%和15%,但两国的地方政府债务在非税收入中占很大比重;北欧福利国家的地方政府收入来源也主要是地方税收收入、转移支付及其他服务性收费。

总体来看,发达国家的非税收比重很小,而且服务性费用居多。因此,税收收入/GDP就能真正反映政府对微观经济主体形成的总体经济负担,即发达国家的宏观税负就是政府税收收入占GDP的比重,这与我国“小口径”宏观税负的计算方法一致,但它与我国“大口径”宏观税负所反映的经济内容是相同的。

由于我们进行宏观税负的比较是为了考察政府对微观经济的影响程度,通过国际比较,就是为了考察我国政府与发达国家政府对微观经济的影响有何不同,从而探究如何规范政府行为来促进经济发展的途径。因此,在我国宏观税负与发达国家的宏观税负进行比较时,其可比性应建立在能够真实反映政府对微观经济主体形成的总体影响之上。因此,现阶段,将我国“大口径”的宏观税负与发达国家“小口径”的宏观税负进行比较,才具有现实意义。

2.我国与发展中国家的宏观税负比较――以“中”比“中”

发展中国家政府收入中非税收入的比重较大,一般占公共收入的13%～36%左右,远远高于发达国家的平均水平(见表2)。例如,在2002年,印度尼西亚中央政府的非税收入甚至占到了公共收入的36.57%,而税收收入占政府公共收入总额的比重与发达国家相比低得多。可见,其他发展中国家政府收入中非税收入的情况基本与我国相似,只有“大口径”的宏观税负财政真正反映政府对微观经济主体形成的总体经济负担。

引自:张青,《外国财政制度与管理》,中国财政经济出版社,2007年12月,根据IMFGovernmentFinanceStatisticsYearbook2003整理而得。

因此,原则上来说,我国宏观税负与其他发展中国家的宏观税负进行比较时,应统一都采用“大口径”的宏观税负。但是由于其他发展中国家,对政府的非税收入难以进行真实全面的统计,即使能统计出一个具体的数字,也缺乏较高的可信度,因此,我国与其他发展中国家进行宏观税负比较时就不宜采取“大口径”;另一方面,如果采用“小口径”进行国际比较,就难以真实反映政府行为对微观经济主体形成的总体经济负担,考虑到社会保障缴款已成为发展中国家缴费的重要组成部分,因此,我国与其他发展中国家进行宏观税负的比较时,宜采取仅含税收收入、社会保障缴款在内的财政收入占GDP的比重这一指标,暂定为“中口径”标准。

三、我国宏观税负的国际比较分析

根据国际货币基金组织(IMF)对国家的分类,把纳入比较范围的国家划分为两类:一类是工业化国家,具体包括加拿大、美国、澳大利亚、新西兰、日本以及原欧盟12个成员国(即法国、德国、意大利、荷兰、比利时、卢森堡、英国、丹麦、爱尔兰、希腊、西班牙、葡萄牙),共20个国家;另一类是发展中国家,即以上“工业化国家”以外的国家,分别是巴西、捷克、智利、匈牙利、冰岛、印度、印度尼西亚、马来西亚、墨西哥、挪威、菲律宾、波兰、罗马尼亚、泰国、土耳其、秘鲁、阿根廷、保加利亚、南非、蒙古、越南和伊朗等。

(一)我国与发达国家宏观税负的比较分析

表3中列示了我国按照政府收入占GDP的具体数值(即“大口径”的宏观税负),表4中选取了部分发达国家,并计算了各国税收收入占GDP的比重(即“小口径”宏观税负)及各年度平均值,表5将我国“大口径”宏观税负与部分发达国家的平均宏观税负进行了比较。

注:1.政府收入数据包括财政收入、预算外收入、企业亏损补贴、社会保障基金收入和估算的制度外收入。2.2003年、2004年的数据中,政府收入有各年财政收入加上2002年的对应数据估算得出。

资料来源:《中国统计年鉴》、《中国财政年鉴》和《中国劳动统计年鉴》。

可以看出,虽然我国的“大口径”宏观税负在总体上呈上升的趋势,但历年的宏观税负水平还是低于发达国家的平均宏观税负水平。

(二)我国与发展中国家宏观税负的比较分析

表6中列示了我国按照财政收入(包含税收收入、社会保障缴款在内)占GDP的具体数值(即“中口径”的宏观税负),表3～5中选取了部分发展中国家,并计算了各国财政收入(包含税收收入、社会保障缴款在内)占GDP的比重(即“中口径”宏观税负)及各年度平均值,表3～6将我国“中口径”宏观税负与部分发展中国家的平均宏观税负进行了比较。

注:表中填列的平均值,原则上采用各国所公布的数据计算,但个别年份由于部分国家数据不全,为便于分析,特借用其前一年宏观税负数据进行计算,以填补空缺,平均值表示相应类别国家的加权平均宏观税负。表中填列的中国各年宏观税负值表示按照国际可比的全部税收收入口径计算的中国宏观税负。

资料来源:《中国统计年鉴2005》,中国统计出版社,2006年版;《中国统计摘要》,中国统计出版社,2007年版;《政府财政统计年鉴》(《GovernmentFinanceStatistics》),IMF,2005;《税收收入统计1965-2003》(《Revenuestatistics1965-2003》),OECD,2004。

可以看出,我国和发展中国家的平均宏观税负水平都呈上升的趋势,但我国历年的宏观税负水平还是低于发展中国家的平均宏观税负水平。

四、基本结论

结论一:宏观税负国际比较选择的口径应遵循真实性、可比性的原则;应坚持宏观税负口径的动态选择,通过财政收入制度的不断完善,实现“大口径”向“小口径”的稳步过渡;根据宏观税负国际比较的对象不同,应遵循“因国制宜”的原则,采用不同的统计口径,即与发达国家的宏观税负比较――以“大”比“小”,与发展中国家的宏观税负比较――以“中”比“中”。

结论二:综上所述,我国的“大口径”宏观税负

结论三:我国的“大口径”及“中口径”宏观税负水平近年来呈现较快增长的趋势,主要得益于我国经济发展、产业结构调整和经济效益改善以及我国税收征管质量和效率不断提高。2000年以来,相较于发达国家和发展中国家的宏观税负平均水平相对稳定、窄幅波动的发展趋势,不论是以何种口径的宏观税负,我国与其之间的差距正在逐步缩小。

[注释]

①非税收入有广义和狭义之分,按照世界银行的定义,非税收入是指政府为了公共利益而征收的所有非强制性、需偿还的经常收入。在政府财政统计里,规范的狭义非税收入主要包括:经营和财政收入、非盈利性的服务收费、管理费和罚没收入、其它非税收入,但不包括债务收入。这里指的是狭义的非税收入。

②王敬尧,邵青.国外地方政府财政收支结构及其困境比较分析,中南民族大学学报(人文社会科学版),2008,(2)。

③由于发展中国家中央政府的收入占政府总收入的比重较大,所以,在此主要分析发展中国家中央政府收入中的非税收入。

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[6]吴玉霞.浅议宏观税收负担的统计分析口径问题[EB/OL].中国税务网,2007-09-14.

EvaluationofMacro-taxBurdenBasedontheCorrespondingChoiceofStatisticalCaliber

YangZhihong

(XiamenUniversity,Xiamen361005,China)

国际税收的含义范文篇2

早在2009年，中石化集团方面就曾宣称中国“裸油”价比美国低。倒也不是虚构，因为有数据为证。这种逻辑看上去没啥问题，但仔细一想却发现根本不是那么回事――“裸油”价终归只是一个“专业术语”，“裸油”价再低，对于消费者来说也没有任何意义。这就等于是让我们购买使用着含税的汽油，却去跟美国人比不含税的价格，然后得出一个“低于美国和欧洲”、需要进一步“与国际接轨”的涨价有理结论。

“裸油”价低于美国，但国人的实际消费支出和承受压力却远远大于美国。美国每升油只有平均0.74元人民币的税负，而中国每升油的税负却达3元人民币以上，这便是现状。既然销售价格在不断地与国际接轨，那么在流通和销售环节领域的各项税费也该“接轨”降下来。在高税负之下，去跟美国比“不含税的价格”，本身就是站不住脚的。

其实，无论是含税的汽油价或者是不含税的汽油价，跟美国或者欧洲发达国家都没有什么可比性。首先在于，国内石化行业是一个垄断市场，垄断产品的价格并非由市场供求双方自发调节，并不能反映市场的真实情况；另一方面，美国是全球经济最发达的国家，我们作为一个发展中国家，人均收入和消费能力都大大低于美国人，怎么去比？同样的价格，在美国合理，在中国就不合理。因为商品的价格与民众的承受能力紧密相关，一旦不成比例，就说明价格中可能有水分。中国水平的收入去承受美国水平的油价，怎么看都令人无语。

国际税收的含义范文篇3

一、现代社会工资薪金的经济含义及其可能包含的价值构成

判断对工资薪金征收个人收入所得税是否符合税收原则；是否会降低劳动者个人及其家庭的生活水平；是否会影响到社会劳动力再生产的简单持续，简便的方式是考察现代社会的工资薪金是否仍然是劳动力价值的货币表现形式。如果分析的结果能够证明，现代社会的工资薪金是劳动者将个人劳动转化为社会劳动过程中获得的劳动报酬，不仅包括了劳动力的价值，而且还可能包含了创造价值中的净剩余部分，那么针对工资薪金征收个人收入所得税不仅不会影响社会劳动力的简单再生产，而且还有利于缩小居民收入之间的差距，从而促进和谐社会的发展；如果分析的结果相反，那么就难以从契约性国家理论中发现对工资薪金征收个人收入所得税的合理性依据。这就是说，判断针对工资薪金征收个人收入所得税是否正当的标志，在于分析现代社会的经济制度决定的分配制度中工资薪金是否可能包含了创造价值中的净剩余部分。

(一)劳动条件的差异决定了劳动者对劳动报酬要求的不同

在马克思描述的资本主义社会初期典型的业主企业占统治地位的时代，作为工人的劳动者已经从一无所有到只有出卖劳动力才可能生存，通过出卖劳动实现生存已经是他们的愿望；他们劳动的目的是为了生存，所以才能够接受或者祈望获得由劳动力价值决定的工资水平。在马克思的三分法产品价值公式中，扣除生产资料价值C和劳动力价值V以后的净剩余部分M是由产业资本家独占的。但是19世纪末期以来，现代企业的管理革命与资本革命带来了企业价值分配上的相应改变。效益工资、业绩奖励、净利润分成等多种按贡献分配机制的出现与推广，国家对企业所得税的开征，标志着资本主义企业在其核心层面的改革，净剩余由资本家独占逐步转向由资本家、劳动者、国家等多元利益主体共同分享。我国国民收入分配制度和企业制度改革几经反复，从利润留成、利税改革到学习西方先进经验的业绩奖励、效益工资、劳动分红、津贴和补贴、年薪制等等，其本质都反映了随着劳动条件和劳动关系的改变，劳动者逐步获得了分享企业净剩余价值的资格和权利。净剩余分享制的逐步形成意味着劳动者的工资薪金不再仅仅是由反映生存与教育培训需要的劳动力的价值，他们的工资薪金收入中可能包含了两个组成部分:马克思所定义的作为劳动力价值再生产所必需的生活资料价值和净剩余分享的价值。问题在于现代经济理论和会计理论为什么没有把职工的工资薪金看成两部分呢?主要原因可能有两个方面，一是对所谓的劳动力再生产的必要资料在数量上进行规定是相当困难的，因为马克思说过，它的标准和水平是受社会历史文化与道德等因素影响的，随着社会环境的变化，社会劳动力再生产所需要的必要资料也在不断地提高；二是固守股东在名誉上至高无上的企业产权关系和维护资本与利润对等的利益关系。

(二)企业组织结构的差异决定安排劳动报酬的程序不同

随着管理革命和资本革命的发展，企业的领导者从“三位一体”的资本家变成了三权分离系统中的职业经理人。当年作为劳资对立的关系主导方的集资本、经营与管理于一身的资本家，今天成为提供了资本的股东，通常处在企业经营过程之外。从这个意义上说，真正实行现代企业制度的企业，人格化的资本家已经不存在了，为劳动者获得包括净剩余在内的劳动报酬提供了外在条件。马克思笔下业主制工厂中的企业内部关系即劳资关系的特征:一是极少数的资方与极多数且同质化的工人处于两极对立状况；二是在这对立关系中，资本由于其天然的强势地位及当时的国家政治制度的特点，处于对劳动的绝对支配地位。当时之所以形成这种由资本绝对支配劳动的简单二元对立关系，是社会生产力相对落后、资本相对于劳动稀缺、阶级结构相对简单、工人阶级的自我素质及政治意识尚未得到开发等多种作用的结果。现代企业内部关系更多的呈现为大量不同岗位之间的协作与竞争的关系，亦即工作者与工作者之间的关系；取代了那种简单明了的劳资对立的买卖关系，是不同角色之间围绕各自责任与权利的谈判过程以及由此而形成的合约关系。在这种复杂体系中，作为企业出资人的股东不再是绝对强势的支配方，竞争与合作的各方之间谋求共存与平衡，成了现代企业处理内部关系的主题。

(三)社会政治法律环境的变化为劳动者获得净剩余提供了保障

古典业主制资本主义时代，正是资产阶级支配政治与法律制度的时代。当时资本雇佣劳动的规则几乎完全由资本的意志所决定。庞大的产业后备军的存在更使得资本家完全可以采取购买商品一样的方式来对待工人:当经济繁荣需要使用更多的劳动力时，工人就来上班，领到维持生计的工资；经济一旦不景气，用人需求下降时，资本家就可以马上解雇工人；至于教育培训、劳动保护、工伤赔偿、失业补贴这类本应属于资本方面承担的责任与义务大多付之阙如。而当时的国家政权则眼睁眼闭，迟迟没有调节劳资关系的立法出台，即使当时资本主义生产关系最为发达的英国，也是在长时间拖延后，才制定了《工厂法》，但执行得并不好。在某种意义上说，当时的资本与劳动关系决定的工资只是劳动力价值的货币表现，也是社会无法可依或者有法不依的结果。显然，在当达资本主义社会中，上述工人阶级的种种恶劣待遇已在一定程度上得到了矫正。社会生产力和社会政治民主的逐步发展，促使国家制定与实施了一系列调节企业内部关系的立法，以法律形式对企业员工的就业、收入、社会保障等各方面的权益进行确认与保护。我国作为社会主义国家，改革开放以来一直注重对企业内部关系的法律调节作用，随着时间的推移，这方面的法律法规及其实施也必将逐步完善。至少我们可以说，经过几十年社会主义建设后，我国已不可能再出现一个由私营资本家支配国家经济立法的时期。

综上所述，对工资薪金收入征收个人收入所得税的理论依据是现代社会的工资薪金不仅仅是劳动力价值的货币表现，而且可能包含了社会剩余产品的价值部分；从数量上考察，劳动者个人的工资薪金收入既可能高于劳动力的价值，也可能低于劳动力的价值，其差异取决于个人的劳动能力、程度、强度和具体劳动转化为社会劳动的程度。

二、费用扣除标准的科学价值及其影响因素

虽然在现代经济理论和会计理论中并未明确肯定现代社会职工的工资薪金包括了劳动力价值和净剩余两个组成部分的观点，但是现行税收法规采取的对工资薪金的征税政策和费用减除，又被称为“个税起征点”制度，不仅默认了净剩余价值的存在，而且还通过费用减除方式说明，对工资薪金征收的个人收入所得税也只是涉及劳动收入的净剩余部分。由此可见，“费用扣除额”相当于劳动力价值部分，而“应税所得额”相当于劳动者获取的净剩余部分。如果按照这一思路继续往下分析，可以获得两个重要的启示。一是费用“减除标准”或者“起征点”的确定是判断工资薪金纳税是否正当的关键，“起征点过低”不仅违背了税收原则的规定，而且会影响人们的生活水平和税收调节居民收入差距的经济作用，但是“起征点过高”又会影响到国家的财政收入，而且会危及政府的执政能力。二是人们确定劳动力价值的所有困难完全转化给了确定费用减除标准方面，所以我国关注和要求调整费用减除标准的呼声一直持续不断。按照马克思主义的经济原理，从我国现有经济发展状况、文化道德水准和国家相关政策导向来看，笔者认为，工资薪金纳税的费用减除标准的确定应考虑以下因素的影响。

(一)家庭人口数量

对不同的劳动者而言，家庭人口数量及其构成不可能完全一致，因为长辈的寿龄和子女的多少必然有所不同。但是，从我国退休养老制度和社会养老保险制度来看，失去劳动能力或机会的长辈领取的养老金足以支付自己的生活费用。从我国计划生育政策和长远的人口规划来看，一对夫妇的子女在可预见的未来也不可能超过两名。由此可见，在确定费用减除标准时把家庭人口数量设定为4口人是比较合适的。这里还需要说明三点:一是西方国家的按家庭实际人口数量计算，并不符合我国的实际情况。我国是一个控制人口增长和鼓励参加养老保险的国家，未参加养老保险和超计划生育子女的生活费用不应当享受免税优惠。二是劳动力价值本来就是一个社会平均的抽象的概念，如果按照家庭实际支出计算，不仅增加了税收征管成本，而且也失去了鼓励劳动抑制消费的基本国策。三是对特殊家庭的特殊人口数量可能带来的生活方面的困难应当由国家财政通过国民收入二次分配方式予以解决，不应当作为制定税收政策考虑的因素，在贯彻落实困难家庭救济制度方面，我国有着丰富的经验。

(二)扣除费用的范围

在发生“第三次消费革命”后，持有不同消费观念和道德水平的居民生活消费支出的差异越来越大，生活资料必需品的范围越来越难以精确地界定。如果从维护劳动力简单再生产角度来看，计税扣除费用的范围应当限定在食、衣、住、行、医疗和教育等六项支出方面。也就是说，我们可以通过统计测算每人每月这六项费用的社会平均值，然后还原为四口之家的月度支出作为两个劳动者的计税扣除费用标准。如果通过统计测算社会平均的每人每月的六项支出为1200元，那么计算工资薪金个人收入所得税的扣除费用标准或者起征点就应当为2400元。这里还需要说明的有:一是对住房费用的测算要充分考虑我国社会经济可持续发展的要求，要依据住房面积小于90平方米的支出测算；二是对交通费用的测算只能把交通工具限定在乘坐公共交通和自行车方面，不可能鼓励私家汽车消费；三是对医疗和教育费用只能考虑两个孩子方面的支出，因为劳动者个人医疗费用的支出要考虑社会医疗保险的作用，劳动者的教育费用已经由长辈支付或者由企业承担继续培训的义务，虽然我们提倡劳动者要不断更新知识，但在税收优惠方面不可能鼓励“活到老学到老”。

(三)物价变动因素

劳动力再生产必需的生活资料价值货币表现必然要受到物价变化的影响；为了保持社会居民应有的购买力和生活水平，实行费用扣除标准“指数化”，使费用扣除标准与物价指数挂钩是十分必要的。为了简化费用扣除标准调整的审批程序，建议在《中华人民共和国个人所得税实施条例》中只规定起征点基数，例如2000元，并规定按照每年国家有关部门公布的物价变动指数予以调整。例如，2008年扣除费用的标准是2000元，2009年2月25日国家权威部门公布的物价变动指数是涨了8%；那么从国家公布物价上涨指数之日起，即2009年3月份开始，扣除费用标准就可以自然调整为2160元，无需经过国家税务总局的研究报告和国务院的审批程序。当然，如果国家权威部门公布的物价变动指数下降了，那么扣除费用标准也应相应调减。

综上所述，可以发现，如果肯定现代社会的职工工资薪金中不仅包括了劳动力的价值，而且还可能包括了净剩余部分，并且结合国家可持续发展的政策，通过统计数据科学确定了费用减除标准，那么对工资薪金征收个人收入所得税不仅正当、合理，而且对促进国家长治久安有着深远的历史意义。由于劳动力价值是一个社会平均的抽象的价值概念，考虑国家宏观经济政策的影响要大于具体情况的特殊需要。如果在现行税法的基础上，调整现行税率，简并“工资薪金所得”适用税率的级次，并适当调高其最高边际税率，使非勤劳所得的税收负担重于勤劳所得的税收负担，那么个人所得税将会发挥更好的调节功能，为快速降低我国居高不下的“基尼系数”作出贡献。

三、工资薪金的扣除及其对企业所得税性质的影响

企业所得税的税额计算公式是，应税收入总额-准予扣除项目总额=应税所得额，而应纳税额=应税所得额×税率。所以准予扣除项目的设定，对企业所得税应纳税额的计算及其反映的经济性质和经济功能有着重要的影响。职工工资薪金是准予扣除项目中非常重要的一项扣除，在2008年《企业所得税法》未实施之前，我国的内资企业实行的是标准工资薪金扣除办法，而外商投资企业实行实际工资薪金扣除办法；《企业所得税法》以及新的《所得税条例》制订实施之后，我国内外资企业统一实行实际工资薪金扣除办法。虽然实际工资薪金扣除办法可能更合乎国际上多数国家的做法，但相比于标准工资薪金扣除办法而言，后者更符合税收理论和发挥税收调节收入经济职能的要求。

(一)标准工资薪金扣除办法更符合税收原则的要求

所谓个人所得税与企业所得税之间的理论矛盾是指，如果说对工资薪金征收个人收入所得税不仅正当而合理地依据在于现代社会的职工的工资薪金中不仅包括了劳动力的价值，而且还可能包括了净剩余部分的话，那么在计算企业所得税时为什么又可能对工资薪金支出全面扣除呢，难道劳动者获取的净剩余部分不是企业所得部分吗?实际上，在我国税收法规中已经发现并且曾经克服了这一矛盾现象。在我国《企业所得税法》未制订之前，内资企业实行的标准工资薪金扣除办法的早期，计税工资最高限额规定为800元，与当时个人所得税法规定的工资薪金准予费用扣除标准保持了高度的一致。也就是说，如果不考虑其他项目，单从工资薪金费用而言，当时的企业应税所得指的是企业在一年内实现的净剩余部分，无论这部分价值以后转化为企业公积金，还是劳动报酬，或者股份红利，在此之前都要计算交纳企业所得税。同理，实行实际工资薪金总额扣除办法，如果不考虑其他项目，单从工资薪金费用而言，企业应税所得实际上已经成为企业实现的应当属于股东集体所得净剩余部分，而不是企业所得的全部，因为属于劳动所得的部分已经被全部扣除掉了。至此，可以清晰地发现哪一种办法更接近马克思主义经济理论和现代企业制度的要求，更接近契约性国家的税收原则了。

(二)标准工资扣除办法有利于完善现代企业制度

现代企业制度之所以演变为“双刃剑”，就在于它一方面极大地调动了经营者的积极性，从而提升了企业的经营业绩；而另一方面导致无节制地发放工资薪金给企业隐藏了许多经营上的隐患。从我国现实状况来看，一些企业的激励制度和业绩考核办法不够完善，部分高管的年薪动辄可以高达上千万元之多，其实企业的业绩并没有那么大的提升，个人也不可能有那么大的贡献。那么，在企业所得税征收上实行标准工资扣除办法在很大程度上能够抑制发放超额工资薪金，其道理在于:一是超额工资薪金的发放无法获得免税的好处，这无疑使得这一不合理现象的继续存在没有了合理的借口，同时对超标准工资薪金征收企业所得税可以降低企业支付超额工资薪金的能力；二是通过明确实际发放工资薪金与标准工资薪金之间的差额，提示监管部门、企业投资人或者股东加强对工资薪金的监管力度，及时完善激励制度和业绩考核办法；三是劳动者和股东共同分配企业净剩余，是技术进步而导致管理革命和资本革命的结果，是现代企业制度发展的方向，如果对劳动者所得部分可以扣除，那么对股东所得部分能否扣除呢?如果都可以扣除，那么还存在企业所得税吗?如果担心劳动者所得的净剩余部分可能双重纳税，那么为什么不担心股东所得部分的净剩余部分可能双重纳税呢?如果要完善现代企业制度，国家法律法规首先要同等对待所有的企业合约的参与者。

(三)标准工资扣除办法有利于发挥税收的经济功能

国际税收的含义范文篇4

内容摘要:在国际理论界,对碳关税的关注由来已久,已经形成了丰富的成果。本文从碳关税提出背景、合法性、可行性以及有效性等方面,对国内外相关研究进行了系统梳理,并给出了相应评述。文章指出,相对发达国家而言,我国对碳关税的研究较为薄弱,但我国作为“世界工厂”和国际贸易中“隐含碳”大国,将是受碳关税影响最为深远的国家,因此加强碳关税研究,具有重要的现实意义。

关键词:气候变化碳关税碳泄露隐含碳

尽管迄今为止没有任何一个国家(地区)给出了碳关税征收的具体操作方案,但随着发展中国家经济崛起,产业竞争力增强,西方发达国家将会对非均衡碳减排所引发的产业转移及其导致的“碳泄露”问题进行更多的关注,并很有可能会在合适的时机采取碳关税等单边贸易措施。中国作为“世界工厂”和国际贸易中“隐含碳”大国,将是受碳关税影响最为深远的国家,加强碳关税研究,具有重要的现实意义。本文从碳关税提出背景、合法性、可行性以及有效性等几方面,对国内外相关研究进行系统梳理,并给出相应评述。

关于碳关税提出背景与动因的研究

碳关税,更为准确的名称应是碳边境调节税,是指一国(承担碳减排责任国)对其进口商品(来自非承担碳减排责任国)征税或是向其出口商品(出口至非承担碳减排责任国)退税的税收调节措施。这种看似国际气候制度下特有的税收,其实是国际贸易中一种普遍的做法,也被称作边境调节税(BTA)。其做法在实践中可以追溯到18世纪。因此Lockwood和Whalley(2008)指出,碳关税不过是“绿瓶装旧酒”(OldWineinGreenBottles),它与上世纪60年代欧盟实施增值税时征收边境调节税并无本质差别。

碳关税的提出背景之一是非均衡碳减排带来的产业竞争力受损问题。国际能源署(IEA)的学者Reinaud(2005)针对欧盟钢铁、造纸、水泥、印刷和制铝业等的一项研究表明,短期来看EUETS对上述碳排密集型产业成本上升的影响非常有限;国际著名咨询机构麦肯锡和Ecofys(McKinsey&Ecofys,2006)为欧盟提供的一项咨询报告中也有类似结论。他们发现,如果假设厂商能够将成本传递给消费者,同时碳排配额的95%来自免费分配,除了铝初加工、纸浆与造纸行业,ETS制度对绝大多数产业竞争力影响不大;Peterson.S&Klepper.G(2008)运用多部门、多地区CGE模型DART软件包评估了欧盟为实现截止2022年碳排放比1990年减少30%,可替代能源比重占20%所采取的政策措施所带来的欧盟产业国际竞争力的变化。他们发现整体影响并不大,能源密集型产业的损失可被制造业所弥补,而欧盟各国之间所遭受的影响则各有不同。

避免碳泄露是碳关税提出的另一个重要原因。碳泄露是指碳密集产业从承担碳减排责任的国家向非承担国家转移,导致全球无法实现碳减排。碳泄露通常是从国际贸易中的“隐含碳”(EmbodiedCarbon)计算加以检验的。Wyckoff和Roop(1994)研究了1984-1986年6大OECD国家(英、法、德、日、美、加)进口产品中的内涵能源,说明其国内减排政策的效果可能要打折扣,因为进口产品在国内消费中占有较大的比例;Shui和Harriss(2006)利用EconomicInputOutputLifeCycleAssessment软件中提供的美国对华出口货物的碳排放系数为基准,进而计算了1997-2003年中美贸易中的碳排放,指出我国碳排放总量的7%~14%间接出口到美国并最终被美国人所消费;Weber等人(2008)运用环境投入产出分析技术,对中国2005年出口的隐含碳总量进行了计算,指出大约为16.7亿吨,占当年中国全部排放的30%;WatsonJ和WangT(2007)指出中国2002年出口引起的直接和间接碳排放约占当年一次能源消费碳排放总量的1/4-1/3;2004年仅出口货物产生的CO2隐含排放净出口约占当年CO2排放总量的23%,相当于同年日本的CO2排放总量,是德国、澳大利亚排放总量之和,是英国全国排放量的2倍多。

关于碳关税合法性与可行性的研究

减排国家如果实施边境碳调整措施,必须与WTO规则相一致。但碳关税在WTO框架下的合法性也一直存在争论。Muller,F.&A.Hoerner,(1997)认为,排放贸易条件下的边境调节税,可能要转而依据GATT第20条要求环境免责条款的保护,而不是依照第3条关于倾销的惯例。但援引GATT第20条,几乎从未有过成功案例。所以除非国际条约明确规定边境调节作为京都协议的一部分,否则这种方法就得不到保证;Cosbey(1999)在英国皇家国际事务研究所(RIIA)和加拿大国际可持续发展研究所(IISD)共同举办的研讨会上认为虽然边境调节应用于制造进出口冰箱的氟立昂(CFCs)和其它损耗臭氧层物质的征税没有引起冲突,但由于贸易涉及面广,而且没有国际环境协议中专门规定的支持,在气候变化问题中的碳税调节难免要发生冲突。

Biermann和Brohm(2005)通过对美国超级基金、臭氧消耗化学品等判例的分析,认为WTO法律中对征收碳边境调节税的规定很含糊,这为操作碳关税留下了空间,如果精心设计,碳边境调节措施在一定条件下可与WTO法律相兼容,欧盟因此可利用其作为避免产业竞争力受损的一项政策工具;世界银行(WorldBank,2007)的一项研究指出,在WTO规则中,存在诸多限制边境碳调整措施实施的原则性条款,主要包括最惠国待遇原则、关税约束原则、国民待遇原则等法律条款。其中最惠国待遇原要求成员方对来自不同国家和地区的同类产品应无条件地给予平等待遇而非差别待遇。而依据边境碳调整措施的实施政策,就很可能违背最惠国待遇原则;Isme和Neuhoff(2007)认为在碳排放交易制度下也可以征收碳调节税,不过形式不同而已。他们还通过一个局部均衡的分析模型来说明,只要调节税的水平等于使用最优可行技术处理原料的生产条件下获得CO2排放许可额所产生的额外成本,就可与WTO法律相兼容。

我国学者对此碳关税基本持否定态度,大部分都认为是一种新的贸易壁垒。但马建平(2009)指出边境碳调整措施只要能够满足GATT1994第20条一般例外条款的要求,并且不构成武断的或不合理的差别待遇,也不构成对国际贸易的变相限制,那么就可能从建议变成现实;宋俊荣(2010)也有类似结论,他指出要想在WTO框架内采取措施,就必须保证其符合GATT第20条例外条款的规定。而经过科学合理的设计和实施,碳关税是可以符合GATT第20条(b)、(g)款规定,与WTO规则相兼容。

当然合法并不一定意味着可行。Monjon和Quirion(2008)从欧洲国家角度,认为设计切实可行的边境碳调整措施需同时考虑好形式、目标产品、调节基础、适用国家、实施问题及行政成本六要素。而行政成本是制约碳关税操作的重要因素。由于发展中国家的出口商能源管理水平较低,监测技术落后,很难确定进口商品的实际能耗水平以及温室气体排放水平,也就很难准确计算进口商品的碳含量,从而难以实施相应的边境调节税等边境碳调整措施。

关于碳关税有效性的研究

关于碳关税的研究绝大部分聚焦在其于WTO相容性上,但对其有效性的研究却稍嫌不足(Lockwood&Whalley,2008)。碳关税是否能有效地保护竞争力、阻止碳泄漏,在理论上并无共识。Lockwood和Whalley(2008)指出碳关税不过是“绿瓶装旧酒”(OldWineinGreenBottles),它与上世纪60年代欧盟实施增值税时征收边境调节税并无本质差别。当时的研究文献说明进出口国家之间的增值税差异是中性的,欧盟征边境调节税并不能创造贸易优势,碳关税征收动机无法实现应有的效果;Bordoff(2008)立足美国进行了分析,认为边境调整措施在保护竞争力和防止碳泄漏方面效果并不明显,相反构成自由贸易的壁垒;Isme和Neuhoff(2007)则从欧洲国家的角度进行考察,认为边境调节税措施在一定条件下可以有效地弥补执行气候政策给欧洲产业的竞争力造成的损害。他们用一个局部均衡的经济学模型对此进行了论证和说明;Cosbey(2008)认为如果碳关税只适用基础原材料,则可能保护了原材料部门的竞争力,却使下游产业成本上升而削弱了竞争力。然而原材料部门在发达国家比重较小,保护意义不大。如果同时适用制成品,则行政操作难度极大。另外,如果目标国家出口商能够轻易回避边境碳调整措施,而腾出的市场空间又被其他国家出口商填补,就达不到保护本土企业竞争力的目的。

对碳关税的实施效应,理论界一般运用CGE模型来测算。世界银行运用局部均衡贸易政策模拟模型,估算欧盟实施边境调节税对美国出口产品的影响。结果显示,如果欧盟征收30%的碳边境调节税,将使美国对欧盟的出口总额减少6.8%,而使美国对欧盟的能源密集型产品出口减少30.5%。而且,如考虑贸易转移效应,美国出口损失将会更大(WorldBank2007);Mckibbin和Wilcoxen(2008)运用CGE模型,将世界分成10个地区,12个部门。假设欧盟和美国征收碳关税,从每公吨碳征收20美元,每年增加0.5元,直到征收40美元,模拟分析该措施的经济与环境效应。结果显示,对多数贸易品而言,以从价税率计算的边境调节税都比较小,在1%-2%之间,对本土进口产业的保护作用较小。虽然它在减轻碳泄漏方面有一定效果,但是即使没有边境调节税措施,碳泄漏也很少。而且这种减轻效果在很大程度上是由于边境调节税减少了贸易从而降低了世界GDP的结果。

J.AndrewHoerner和FrankMuller(2009)研究指出,仅需对10～20种能源密集型的初级产品(如散装玻璃、纸张、钢材等)进行边境碳税收调整便足以抵消开征碳税给相关产业竞争力所带来的负面影响;YanDong和JohnWhalley以2006年数据为基础,用一个包含四个地区(美国、欧盟、中国以及其他地区)、碳密度高、低两类商品的静态CGE模型对欧盟和美国分别以及同时实施碳关税的情景进行了测算,发现碳关税对全球碳排放、贸易量以及福利的影响非常之小。但是总体而言,碳关税确能有遏制全球碳泄漏的效果,同时也会使得减排国家的进口量减少,非减排国家的进口增加、出口减少。

沈可挺和李钢(2010)基于2002年的投入产出表,在分析中国工业品出口的隐含碳排放量基础上,采用动态CGE模型测算了碳关税对中国工业生产、出口和就业的可能影响。结果表明,每吨碳30美元或60美元的关税率可能使中国工业部门的总产量下降0.62%-1.22%,使工业品出口量下降3.53%和6.95%,同时使工业部门的就业岗位减少1.22%和2.39%,而且以上冲击可能在5-7年甚至更长时期内产生持续影响。

评述

综上所述,可以看出目前对于碳关税的研究尽管已取得较为丰富成果,但仍存在如下问题:对碳关税治理效果的经济学机理缺乏深入研究,尤其缺乏从一般均衡的角度加以分析,这是造成学界对碳关税是否“中性”缺乏共识的根本原因;讨论碳关税合法性时仅从WTO法律相容性角度思考,缺乏对国际气候制度加以统筹考量,由此所形成的方案很难成为多方博弈的均衡解,模型模拟的政策情景“现实”性不足,削弱了评估结果的价值;立足中国,评估中国遭受碳关税冲击和影响的文献非常缺乏,已有的也是多从出口总额、就业率等宏观指标加以分析,而对制造业国际竞争力的研究几乎没有;绝大部分CGE模型中都比较主观确定了模型中的自由参数,缺少对其不确定性的考虑,这是各种研究得出结论相距甚远的重要原因之一。

参考文献:

1.BordoffJ.E.,TheThreattoFreeTradePosedbyClimateChangePolicy,RemarkstotheGenevaTradeandDevelopmentForum,September19,2008,CransMontana,Switzerland

2.LockwoodB.andWhalleyJ.CarbonMotivatedBorderTaxAdjustments:OldWineinGreenBottles?[J].NBER.WokingPaper,May,2008,No.14025

3.MckibbinW.J.andWilcoxenP.J.,TheEconomicandEnvironmentalEffectsofBorderTaxAdjustmentsforClimateChange[J].unpublishedpaper,TheBrookingsInstitution,2008

4.Peterson,S.,Klepper,G.ThecompetitivenesseffectsoftheEUclimatepolicy[J].KielWorkingPaper,1464,InstitutfürWeltwirtschaft,Kiel,2008(35)

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国际税收的含义范文篇5

关键词：税收立法；税收法定主义；税法通则；税收实体法

税收立法是指特定国家机关。依据法定职权和程序。运用一定的技术，制定、修改、补充、废止、解释和监督税法的活动。如果没有税收立法。税收执法将失去依据；税收司法也失去标准：税收法律关系将不复存在，纳税人的权利和义务也就成为空谈；税收作为国家取得财政收入、调节收入分配、调整宏观经济运行的手段就失去了强有力的、稳定性的保障。

一、税收立法的研究历程概览

(一)税收立法研究的萌芽期(19世纪后半期至1949年)

我国的财政法学、经济法学概念的产生和体系的建立都是19世纪以来西学东渐的结果，和国际比较，我国对税收立法的关注则更晚。19世纪后半期开始。中国对西方国家新式税收制度产生关注，尤其是民国时期。随着国家经济发展和资产阶级立法体系的建立，税收立法工作也有了相当进展。各种单行税法相继设立。包括税收实体法、税收程序法和诉讼法的现代税法体系基本成型。截止1948年底，中国学术界产生了许多或涉及或专门研究税收法律问题的论文，如《财政立法原理》(吴崇毅，1934)、《中国财政问题与立法》(曹国卿，1947)、《租税论》(晏才杰，1922)和《租税论》(周伯棣，1948)等，这些研究成果多涉及税法学基础理论、税收实体法、税收程序法和税收诉讼法等。

(二)税收立法研究的起步期(1949-1978年)

新中国成立后。我国就非常重视税收立法工作。1949年9月29日中国人民政治协商会议第一届全体会议通过的《中国人民政治协商会议共同纲领》中第40条规定了财政税收方面的事项；1950年1月。中央人民政府政务院公布了《全国税政实施要则》和《全国各级税务机关暂行组织规程》；1958年6月全国人大常委会第九十六次会议通过了《农业税条例》，成为建国以后所制定的第一部税收法律。然而由于我国实行计划经济，将国有企业纳入财政分配体系，税收制度很不完善，税种单一。覆盖面窄，导致我国税收立法研究工作受当时局限并未广泛受到学术界的关注，研究深度较为薄弱，研究成果相对较少。

(三)税收立法研究的发展期(1978至今)

改革开放后，我国税收立法工作取得了重大进展。总体来看，1994年税制改革之后，我国初步形成了税收法律体系框架，由《个人所得税法》等3部法律、《增值税暂行条例》等约30部行政法规、《增值税暂行条例实施细则》等约50多部行政规章等税收规范性文件构成。尽管这一时期我国税收立法工作有了很大的进步，但和国外发达国家的税收法制程度相比还存在一定差距。

二、近期中国税收立法研究进展

1978年以后(尤其是1994年税制改革之后)。学术界对税收立法问题展开了大量的研究，这些成果多集中于税收立法基本理论、税收基本法、税收实体法、税收程序法等方面。

(一)税收立法的基本理论：税收法定主义

税收法定主义。也称租税法律主义。对税收法定主义的内涵的挖掘是税收立法研究的理论基础。

1.税收法定主义的起源与实践。税收法定主义的产生与资产阶级民主法治思想密不可分。从1215年英国签署的《大宪章》奠定了税收法定的思想基础开始，到1789年法国通过了《****和公民权利宣言》中的相关规定。经过500多年的发展，税收法定主义思想成为英、美、法等三国非封建的赋税系统的重要组成部分。随着民主法治思想的传播，税收法定主义逐渐为各国所实践。均在宪法性文件中有所体现。如新加坡《宪法》第82条规定“除经法律或根据法律批准者之外，不得由新加坡或为新加坡之用。征收任何国家税和地方税”；比利时《宪法》第110条规定“国家税必须通过立法才能规定”；日本《宪法》第84条规定“新课租税或变更现行租税，必须有法律规定或法律规定的条件为依据”。各国中税收法定主义的实践表明税收由****课征向民主课征的转变。税收法定主义的研究成果。我国学者对税收法定主义概念的认识基本一致，金子宏(1989)指出，“税法课赋和征收必须基于法律的根据进行。换言之，没有法律的根据。国家就不能课赋和征收税收，国民也不得被要求交纳税款。”①刘剑文(1995)认为，“征税必须有法律依据并且依法征税和纳税”②。张守文(1996)认为，“税法主体的权利义务必须由法律加以规定，税法的各类构成要素皆必须且只能由法律予以明确规定：征纳主体的权利义务只以法律规定为依据，没有法律依据任何主体不得征税或减免税收。”刘修文(1999)则提出，“税收法定主义是依法治税。即依法征税和依法纳税。”不论表述方式如何不同，但对税收法定主义概念的界定都是围绕“有税必有法，无法不成税”⑤这一经典表达展开。

税收法定主义的内容，有的学者将其概括为3个原则，即课税要素法定原则、课税要素明确原则和程序合法原则：而有的学者则认为税收法定主义重在解决税法中的实体问题。而非程序保障问题，故而税收法定主义的内容只应包括实体性内容。即课税要素法定、课税要素明确等。由此来看。学术界对于课税要素法定和课税要素明确基本形成共识。而对于税收程序等问题还存在异议。笔者认为，由于税收程序对征纳双方的利益存在非常重要的影响，因此税收法定主义应该包括税收程序的基本面；同时税收程序的实际操作性极强。因此。其中具体问题一般由行政机关通过行政法规来规范。

关于税收法定主义的立宪问题。有些学者认为。当前我国宪法未对税收法定主义作出具体、全面、明确的规定，也有的学者提出，“《宪法》第五十六条既是对公民纳税义务的确认。也是对国家课税权的一种限制。”但是这些观点的分歧都是建立在“宪法中应该体现税收法定主义”同一立场之上，为中国税收立法研究奠定了理论基础，为推动税收法定主义在宪法中的明确界定作出积极贡献。

(二)税法通则立法的研究现状

综观理论界对税法通则的研究动态，可以发现学者们对税法通则的内容构成研究较为深入，但对一些内容本身还存在不少争议。

1.税法通则的名称争议。对于这一部税法体系的基础性法律。很多学者对其冠以何名称纷纷献言献策。但目前广泛见于学术着作中的名称有“税收基本法”和“税法通则”两种。如果冠以“税收基本法”的名称，其语义较为通俗明晰。易被大众接受，同时也可以表现出该法的宪法性质。但是有的学者则持否认态度，认为“基本法”是法理上的一种称谓，主要表明其效力上不同于普通法。但是如果命名“税收基本法”则有悖于我国长久以来形成的立法惯例，与已经出台的税收立法不相衔接㈣。

笔者认为。由于“基本法”内涵较广，如《香港特别行政区基本法》和《澳门特别行政区基本法》，如果使用“税收基本法”这一名称。容易造成官方用词混乱。综观我国的法律体系。如果有基本的、主导的规范性法律文件，通常被冠以“通则”用语。如《中华人民共和国民法通则》。因此，对于税法体系的基础性法律可以《税法通则》作为官方命名。既符合我国的法律习惯。又符合国际惯例，并且精炼明确。税法通则的立法模式选择。国内学者普遍采用比较研究法研究税法通则的立法模式。综观国外税法体系大致可划分为3种模式，即“法典式”，代表国家美国；“税法通则加各种单行税法”。代表国家德国；“分散式”。代表国家中国。目前，我国学术界普遍倾向于选择第二种税法体系模式。对于“税法通则加各种单行税法”又可划分为“发达式”、“较发达式”和“发展式”3种类型。学术界通过综合分析3种类型的利弊。结合国情。一致认为我国应选择“较发达式”的立法模式更为合适。税法通则的内容确定。(1)税法通则的适用范围。争论主要集中于：是否包括关税在内的名称为“税”的所有收入；还是包含实质为税的各种政府收入。如收费、基金等项目。(2)税法通则的原则。有的学者从法学的角度进行阐释。认为税法通则的原则应体现税法的基本原则：然而有的学者从经济学视角进行论述，认为税法通则应遵循税收的基本原则。(3)与其他法律的关系。由于目前税法通则研究还不够成熟、完善，学术界关于如何界定税法通则与其他法律如宪法、行政法、民法、税收行政法之间关系存在较多争议。(4)纳税****利保障问题。税法通则需要解决的核心问题是保障纳税人的权利，彰显民主与法制精神，但是对于如何保障纳税****利学术界还未达成共识，但是对于税法通则中规定纳税****利问题，学者普遍倾向于应提供具体且可操作性的权利，而不是简单、抽象的规定。(5)税权问题。一般来看，立法权争论主要集中于是否把税收立法权划分列入税法通则的法律文本中，如果列入。中央与地方之间的税收立法权又该如何划分这两个问题。从目前的发展趋势来看，更多的学者、实务工作者倾向于将税收立法权划分列入税法通则的法律文本。并且对于中央与地方之间税收立法权的划分问题，一致认为应赋予地方独立的税收立法权，但需加以规范。税法通则的框架和立法步骤。税法通则的立法框架是其研究成果的“集大成者”，不仅包含有关定位、效力、价值等抽象的立法思想，还包含税法通则立法模式的选择和所涵盖的内容以及内容的逻辑排列顺序等。一是由国家税务总局组织制定的《中华人民共和国税收基本法》(草案)讨论第六稿(1997)；二是由全国人大财政经济委员会委托北京大学刘剑文教授牵头起草的《中华人民共和国税收基本法(税法通则)》。对比这两份立法框架。可以反映出税法通则研究中的一些趋同与不同：相同之处在于对税法通则的定位上：不同之处在于前者侧重于维护税收权力的有效行使，后者侧重于对纳税****利的救济、保护。随着研究的深入，后一种方案也包含了一些新的研究成果，如对税收国际协调与合作问题的探讨。

对于税法通则的立法步骤。学者们认为应分步实施。先全部立法，待时机成熟再将税法通则中最基本内容列入宪法，即先立法后立宪。

(三)税收实体法立法问题研究

目前。我国已经初步建立了以流转税、所得税为主体的税收实体法总体架构。随着市场经济的不断完善，当前税制逐渐显现其局限性。我国实体法中仅有《个人所得税法》和《企业所得税法》是全国人大及常委会制定的法律，即我国仅有30％左右的税收收入是依据法律来征收，而占据我国税收收入总量超过40％的增值税以及其他税种都是依据《中华人民共和国增值税暂行条例》征收税款。从税收收入占比角度来看，考虑到法律和部门规章的法律效力，可以说我国并未构建起“依法治税”的大框架。因此，对于增值税的立法问题备受学者们关注。

学术界对于增值税立法的紧迫性和必要性看法较为一致，目前对我国增值税立法问题的讨论主要集中在两个角度：其一。从法学角度考察增值税立法所应依循的法律理念与法律价值，并就这种理念与价值在“增值税法”中的适当体现给出了答案051；其二，从税制完善角度考察增值税制的立法，主要围绕增值税的征收范围展开。

(四)税收程序法立法问题研究

1.税收程序法的概念。借鉴国际研究成果，对税收程序法概念的界定，我国学界多从税法体系角度将税法分为税收实体法和税收程序法，认为税收程序法是规定税收征管程序及相关主体程序权利义务的法律规范的集合，与税收实体债务法相对称。在税法体系中居于保障地位。《税收征管法》的改革目标。我国税收程序法是指《税收征收管理法》，(简称《征管法》，1992年通过)及其实施细则。尽管之后十几年间对该法律不断进行修订，但这种“管理法”的立法指导思想并未发生太多变化，相对于纳税管理而言，纳税****益保护严重不足。并产生了很多问题。学者们对税收征管法导致的税收问题进行探讨，认为税收征管法应体现纳税****利。成为维护纳税****益的“税收保障法”。税收程序法的其他附属法律。学者们认为，我国税收程序法仅由一个具有通则性质的税收征管法和一些具体的发票管理办法组成。税收程序法过于单调，对于税务法㈣、纳税****利保护法、税务机构组织法等都还没有出台。税收程序法并未形成一个整体框架，无法为税收提供足够的程序保障。

三、中国税收立法研究评述

尽管我国对税收立法问题研究起步较晚，但学术研究也取得了不菲的成绩，为中国税收立法问题的深入研究奠定了一定的基础。笔者认为。我国税收立法研究还可以从以下几个方面进行深入探讨。

(一)从经济学视角进一步深入探讨税收立法问题

从已有中可以看出，尽管对税收立法方面的研究成果俯拾皆是。但多从法学视角进行探讨，就“立法”而谈“立法”。由于税收和经济之间存在紧密联系，经济决定税收，税收影响经济。因此任何一项税收政策都可能影响经济的发展、社会福利的改变。因此，研究税收立法应该站在更高的视角来看问题。从一项税收政策立法对经济、社会福利的影响来考察税收立法的重要性，而并非单纯的为“立法”而“研究立法”。如果我们单纯从法理学视角去研究税收立法，很可能导致我国的税法体系在法律层面较为完善，然而税法最重要的核心——税收政策的科学性方面有所欠缺，造成税法体系“有名无实”的怪象。依法治税的内涵不仅包含了“有法可依”，更蕴含了“有良法可依”。因此下一步学界应多从经济学视角探讨税收立法的必要性、科学性等。为税收立法工作提供经济理论保障。

国际税收的含义范文

然而，自二十世纪60年代初世界经济学界着手研究"绿色经济"问题开始，税收在一定程度上也被赋予了新的职责。为了从根本上使环境保护得到长远的保障，增强民众的环保意识，建立"绿色"生态税收制度效果较为显著。

一、什么是绿色税收

到目前为止，关于绿色税收组成问题的讨论还没达成共识，但现有的定义至少都包括以下一个或几个方面的内容：

1．根据排放量和对环境的损害程度来决定税率以计算排放税。

2．对生产出来能危害环境的商品或使用这种商品的消费者征税（如对汽油征收的消费税）。

3．在其他税收上提取与环境相关的备抵。

4．对于能够节约能源或减少污染的设备和生产方法给予可以采用加速折旧备抵法或降低税率的优惠。

由于缺乏公认可接受的定义，已经使得对于这种税收的一贯性分类划分方法变得复杂化。但经合组织（OECD）正和其他一些机构在共同致力于研究解决这个问题的办法。

二、国家如何使用绿色税收

由经合组织1999年的统计资料显示，对其成员国中19个发达国家而言，从绿色税收中获得的收入所占各自当年国内生产总值的份额大约为2%。（见下页图表，其使用了较为广泛的定义，包括所有对产品征收的、与环境相关的税收）其中丹麦以绿色税收对GDP的贡献率超过4%而列居首位，紧随其后的依次是希腊、荷兰、挪威和葡萄牙，都略低于这个水平。墨西哥和美国是这组中比例最低的两个国家，贡献率只有1%左右。

同样有数据表明，在工业化国家中，不含铅汽油从开征绿色税收中获得的收益最多。事实上，对含铅汽油征税在1999年总收入增长的原因中大约起到40%的作用，接下来是对摩托车征税的效果，促进了20%以上的增长。综合起来说，根据经合组织的资料，对石油、柴油燃料和机动车辆的销售及使用所征收的税收增长占所有环境税收相关收入的91%还多。因此，对于发达国家总体上来说，从单纯排放量征税对于税收增长的程度是相当适度的，但进一步研究各个国家的趋势--特别是那些被称作"生态税收领导者"的国家--揭示了根据排放量收的税能产生效益可观的收入。除了这些显著的发展成果外，任何对广泛意义上的绿色税收采取强硬的、总体性的改革都只限于这些为数不多的国家。

这些改革起源的发达国家又能被分为两类：第一类即所谓的"生态税收领导者"，包括丹麦、荷兰、挪威和瑞典，他们从根本上改革其税收体系以依赖于快速增长的环境税收。第二类是指澳大利亚、比利时、芬兰、法国、德国和瑞士，他们正在该领域取得越来越多的重大成绩。在对这些国家如何更好的完善生态税收、连同在管理这些税收中的相关复杂性和如何达到期望收入这些经验做一个仔细的分析之后，我们不难总结出：

三、从生态税收领导国获得的经验

总体上来说，生态税收领导者尝试着采取三种方法改革环境税收：取消或调整不合理的补贴和税收准备，出于对环境方面考虑的因素而重组税收结构，以及开征新的绿色税收。在这些国家中另一种趋势是完善绿色税收以组成更广泛更基础的国家税收政策改革的一部分。

在回顾了生态税收领导国最近的经验后，我们可以得出六个主要的观察结果：

1．生态税收领导者并不是在真空中实行绿色税收的改革。更确切的说，他们采取的这些改革措施可能违背一些国际协定针对全球变暖的趋势提倡消减温室效应气体排放量这样一种公共背景。

2．对二氧化碳排放量征税已经变成了所有生态税收改革的共同关键因素。几乎所有的国家都发现，达到环境目标最有效的途径是通过对二氧化碳这种造成温室效应最主要气体的目标排放量进行征税。但是由于很难精确的计算二氧化碳的排放量，税收被指定于排放这种气体产品的估计碳含量。因此，在实践中，这些税总是以产品税或以纯排放税的形式表现出来。但即使是在"生态税收领导者"国家之间，税率变化也很大，其中尤以挪威和瑞典的税率最高。

3．这儿讨论的绿色税收改革，通常都是在收入中性的背景下进行的。大部分情况下，这些改革能起到双重作用：既能改善环境条件，又能利用积累的资金缓解由其他税收--尤其是那些可能影响就业的税收引起的不合理地方。如绿色税收的开征允许丹麦削减针对劳动收入和社会保障收入的边际税率，而瑞典则在此基础上实现了所得税主要程度上的一般性减少。

4．在缺乏补偿措施的情况下，绿色税收可能会影响国际竞争。这种论点甚至引起某些生态税收领导国也赋予一些严重产生温室效应气体的排放者以免税的优惠，虽然这些免税倾向于弱化税收偿付和气体排放之间的联系。例如芬兰已经对电力部门的含碳气体排放免予征税；丹麦在某些情况下，已经用自愿的协定取代了税收；挪威针对逐渐下降的对石油部门的投资，决定重新考虑对含碳产品的征税问题。因此，政策在绿色税收真正设计和使用的过程中，介于环境目标和工业竞争力的交互作用已经扮演了一个主要的角色。

5．研究显示公共承认绿色税收的回归性。但是在他们当前的水平下，生态税收通常意义上看起来并没有什么主要的回归性影响。此外，绿色税收的分配结果应该联系他们取代的税收和产生的有关环境提高来衡量。

国际税收的含义范文1篇7

增值税依扣除范围的不同可分为“生产型”、“收入型”、“消费型”三种类型，笔者认为还应增加一种类型：即“积累型”。

所谓“生产型”增值税。它是不允许将购置的固定资产的已征税额扣除，就整个社会来说，其征税对象相当于国民生产总值，所以称其为“生产型”增值税。

所谓“收入型”增值税。它是允许将购置的用于生产的固定资产的已征税额，按当期计提的折旧额中所包含的已征税额分次扣除。就整个社会来说，其征税对象相当于国民收入，所以称其为“收入型”增值税。

所谓“消费型”增值税。它是允许将购置的用于生产的固定资产的已征税额，在购置当期全部一次扣除已征税额。就整个社会来说，一次扣除的，其征税对象相当于社会消费资料，所以称其为“消费型”增值税。

所谓“积累型”增值税。它是在“收入型”增值税的基础上，允许将劳动力价值（工资性费用）的支付额按一定比例计算，在支付当期一次性予以扣除。就整个社会来说，一次扣除劳动力价值，其征税对象相当于社会积累总额，所以称其为“积累型”增值税。

详见下述关系：

国民生产总值（GNP）==国内生产总值（GDP）+本国公民在国外生产的最终产品的价值总额-外国公民在本国生产的最终产品的价值总额

国民收入（NI）==GNP-折旧-间接税==个人可支配收入（PDI）+个人所得税+公司未分配利润+企业所得税-政府给居民的转移支付-政府向居民支付的利息==工资+利润+利息+地租（就我国则应含土地使用税）

社会消费资金==NI-社会积累资金

社会贡献总额==工资（含奖金、津贴等工资性收入、劳保退休统筹及其他社会福利支出）+利息支出净额+应交增值税+应交产品销售税金及附加+应交所得税及其他税收+净利润等==NI

社会积累总额==社会贡献总额-工资性支出==利润+利息+地租（就我国则应含土地使用税）==NI-工资性支出

实施“积累型”的依据

“积累型”增值税，就是在“收入型”基础上，将劳动力价值支付额（工资性支出）纳入扣除范围。可以理解成是将增值税的征收范围扩展到工资性收入，只是将对工资性收入征收的'增值税'称作“社会保障税”专用于社会保障事业，同时将已交纳的税款纳入扣除范围。具体做法是购入构成产品、商品成本所含的进项税额记入'待扣税金'，期末时按当期销售成本占销售成本、期末存货的比率结转当期进项税额；购入固定资产、无形资产所含的进项税额亦记入'待扣税金'，在计提折旧和摊销时，按折旧额、摊销额中所含的进项税额结转当期进项税额；当期发生的工资性支出按一定比率（等于或小于社会保障税或费，视同进项税额）结转当期进项税额；最后是当期销项税额减当期进项税额即为当期应纳税额。实施“积累型”增值税的依据和意义是：

第一，从纯经济学的角度来看，工资性支出与劳动对象的购入，并没有什么不同，唯一的区别或许就在于工资性支出没有已纳税金（增值税），没有有效的扣税凭证，这也正是下述实施“积累型”增值税的理由。开征社会保障税，并将社会保障税的纳税凭证或社会保障机构扣缴社会保障费凭证作为唯一合法的扣税凭证。社会保障金收缴难成为有目共睹的问题，据有关数据显示：1999年全国企业欠缴社会保障金388亿元。因此，应尽早开征社会保障税，以强化社会保障金的收缴。需要指出的是这里所说的社会保障税（费）仅指社会保障基金中的公共基金部分，其比率应相当于增值税税率，其征收范围可扩展到所有工资性支出和各种不同类型的劳务性支出（以有无增值税专用发票为界）。

第二，社会积累额是社会财富的真正源泉。“积累型”增值税的征税对象是社会积累额（即增值额）。所谓积累总额就是各种利息净收入、除增值税以外的各项税费、税前利润、企业所得税和地租（就我国则应含土地使用税），应当看作是真正积累下来将用于扩大再生产的社会财富。即马克思政治经济学中所说的“剩余价值”部分。

第三，“积累型”增值税是促进投资增长、鼓励高新技术企业发展的有力措施。我国自1994年财税改革后，增值税在生产、流通领域得到比较普遍的推行，已成为税收总收入中占据最大比重（50%左右）的税种。目前的一大问题是生产型的增值税不允许企业固定资产所含的进项税款得到抵扣，不利于鼓励投资（特别是民间投资）和鼓励资本密集型、技术密集型的高新技术企业发展，因此有必要借鉴大多数市场经济国家的经验，考虑生产型增值税向避免投资重复征税的消费型或积累型转变。

第四，适应我国“劳务输出型”经济特点的重要举措。我国经济属“劳务输出型”，其主要特征是：出口产品的附加值低、劳动力成本相对比重较大、“三来一补”型多。我国出口退税低于增值税税率的一个重要原因就是占出口产品比重较大的劳动力成本不在扣除范围内。实行“积累型”增值税的一大直接好处就是在增值税税率、出口退税率相同的情形下在境内生产的增值税税负率不仅低于在境外生产进口的，而且还低于境外生产出口到第三地的。这将大大有利于吸引外商的直接投资和我国出口产品在国际市场上的竞争力。

第五，扩大增值税征收范围的必然要求。将增值税征收范围扩大到交通运输业、建筑业、邮电通信业、服务业、转让无形资产和销售不动产等营业税征收范围，即将增值税的征收范围扩大到除金融保险业、文化体育业、娱乐业等特殊行业外的各项生产经营活动是第三次税制的重要内容。然而这一扩大增值税征收范围的最大难题就是这些行业和业务的工资性支出占成本的比重很大、甚至是全部。若不允许按一定比例扣除工资性支出，则必然会这些行业和业务的实际税负率远高于平均税负率和营业税税率，从而抑制这些行业和业务的发展；若降低增值税税率，由于增值税的“链条”效应，则会使使用这些行业和业务企业的税负增加。

第六，对加入世界贸易组织的特殊意义。我国要加入世界贸易组织，就要承担进一步降低关税的义务。而根据我国目前的关税水平，要承担的降低关税的义务仍是相当重的。虽然世界贸易组织允许发展中国家对幼稚的民族工业实行某些保护措施，但是这些措施总是有限度的。所以进一步降低关税，必然会对我国的民族经济产生相当大的冲击。实行“积累型”增值税，可在保持原税负的基础上，扩大扣除范围，提高税率。也就是说，对境内生产的产品而言，实行生产型增值税，其计税依据相当于国民生产总值；实行“积累型”增值税，其计税依据相当于社会积累总额，为保持税负不变，可提高税率，扩大扣除范围；而对境外生产（进口）的产品，无论实行生产型增值税还是实行“积累型”增值税，其计税依据都是进口总值，实行“积累型”增值税，计税依据不变，税率提高，税负会增加。这可大大缓解因大幅度降低关税税率而对国产品的压力。并且，这种增加进口产品税负的方式，完全属于一国国内税制的变动，是一种公平税负的税制改革，实行消费型增值税又是多数征收增值税国家通行的做法，而“积累型”

增值税是在“收入型”增值税的基础上允许将已交纳“社会保障税（或费）”的工资性支出按一定比例加以扣除，并不违背增值税的基本原理，所以是完全可以被国际社会所接受的。当然，实行“积累型”增值税的目的，不仅仅是为了解决对进口产品的超国民待遇而有利于加入世界贸易组织的问题，还对于规范税制，降低税收成本，以及促进我国经济增长方式的转变，具有重要的意义。

第七，使增值税具有了所得税的特性。如前所述，“积累型”增值税的计税依据是利润、利息、地租（就我国则应含土地使用税）。一般而言，就绝大部分企业（除金融保险业）来说，利息都是利息支出；地租则主要是部分国有土地使用权和部分集体土地所有权的出租及土地使用税。因此，主要都是利润，由此可见，“积累型”增值税具备了所得税的特性。这对于当前世界各国，所得税日益弱化、淡化的大趋势，具有特别重要的意义。

国际税收的含义范文篇8

一、现行增值税的会计处理及其弊端

由财政部于1993年12月30日颁布的《关于增值税会计处理的规定》是现行增值税会计的指导性文件。这个文件将增值税排除在损益表之外，不承认增值税的费用身份。其基本作法是：货物一经购入，便通过“应交税金——应交增值税（进项税额）”科目将准予抵扣的进项税从采购成本中剔除掉；货物一经销售，便通过“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目将销项税从销售收入中剔除掉。这样，“产品销售成本”和“产品销售收入”均成为不含增值税的科目，增值税无法作为费用进入损益表。这种将税负排除在损益表之外的处理方法，本文称之为“除税法”。与此相反，将税负包含在损益表之中的处理方法，本文称之为‘含税法“。

现行增值税会计处理的弊端主要有三点：

1.在除税法下，成本、费用、收入、存货等一系列概念都发生了变形，报表使用人无法按照原有的定义来把握这些概念及相关的财务比率，会计信息的可理解性降低。

2.由于增值税不能作为费用进入损益表，企业获致利润的过程无法完整再现，报表使用人无法确知增值税对本期损益的影响程度。

3.由于营业税采用含税法进行会计处理，这样现行会计报表截然分成了两大板块：征收增值税的生产企业、商业企业，其报表中的“主营业务收入”、“主营业务成本”以及存货类科目均为不含税科目；征收营业税的非生产企业，其报表中的这些科目却为含税科目。口径的不同严重影响了两类报表的可比性，也使得两类报表的合并缺乏解释基础。

用除税法处理增值税具有简单易行的优点，然而也造成了会计信息质量的下降。随着增值税的运行渐趋正轨以及会计准则的逐步完善，有必要用含税法重构现行增值税会计，使增值税得以作为费用进入损益表。本文主要讨论增值税费用化的理论问题，至于其操作方法，则将另文论述。

二、现行增值税会计处理的理论基础——“说”

作为财政部“八五”重点科研课题的《增值税制国际比较》②第7页有一段论述：“增值税本身并不构成各中间环节纳税人成本的组成部分，在其财务报表中也不表现为支出项目。这是因为，尽管每个纳税人都必须就其应税交易缴纳增值税，但他实际上只是代政府征收税款，代消费者缴纳税款，纳税人生产经营每一阶段上所征的税款都全部包含在消费者所支付的价格中，纳税人已付的税款在每次销售时都将从消费者那里得到补偿，消费者才是增值税的最终负担者，或者说实际负担者。因此，在增值税的情况下，下一阶段的纳税人是上一阶段纳税人已缴税款的负担者，消费者是税负的最终负担者。增值税税负所具有的这种明显的转嫁性，也说明增值税属于一种典型的间接税。”这段话清楚地表明了现行增值税会计处理的理论基础——本文称之为“说”，即：在增值税上，企业只不过充当着人的角色，“代政府征收税款，代消费者缴纳税款”。增值税既然不关人的痛痒，也就没有必要进入损益表。

稍微品味一下便可知道，“说”完全是站在税务局的角度看问题。税务局只关心两件事情：进项税销项税。它把增值税当作一种天然属于自己的“货物”，由各个企业代为流转销售。它每期向企业支付“购货”的款项（进项税），同时向企业收取“销货”的款项（销项税）。增值税不过是税务局委托企业代购代销的货物，与企业“自己的”营利活动是根本没有关系的，企业不必、也不能把增值税作为一项费用支出计入损益表。“说”的主体是税务局而非企业，在此基础上构建的现行增值税会计处理只能反映企业的纳税义务，而不能反映与企业收入相配比的增值税负。以前我们曾为所得税是费用支出还是利润分配争论不休，现在“分配说”刚刚消亡，“说”却又继之而起，会计似乎总不能对税收的身份给出一个明确而一致的解释。倘说“分配说”尚可归因于计划经济体制，“说”却显得相当浅薄，仅仅是出于技术方面的原因，何况还是征税技术而非会计技术！从另外一个角度来看，影响利润的税收支出被排除在损益表之外的情况并非没有，但一般都是因为数额太小，对损益的形成无足轻重。将如此巨大的增值税从损益表中剔除掉，却无论如何不能说是出于重要性的考虑。

用间接税的转嫁性作为增值税被排除在损益表之外的理由是站不住脚的。尽管增值税确实明显具有间接税的流转特征，然而这并不意味着增值税能被企业全部转嫁出去。美国财政学权威塞里格曼甚至认为：直接税中也有转嫁，间接税中也有不转嫁，故直接税与间接税的区别毫无价值可言③。假如仅仅因为增值税是间接税，就把它排除在损益表之外，那么所有的间接税（消费税、营业税、城建税、教育费附加……）都应当从损益表中清除掉，损益表中将只剩下一个孤零零的所得税——也许这才是某些人眼中“真实、公允”的会计报表。

《增值税制国际比较》一书被增值税的价外税形式和扣税机制所迷惑，把增值税的流转特征与其转嫁性混为一谈，忘了名义税金并不等于实际税负，也忘了在市场经济条件下，消费者并不是简单的价格接受者，他可以用买或不买、买多或买少来决定企业的生死存亡，“消费者是税负的最终负担者”这句话并不能让企业摆脱干系、充当逍遥的税务人。事实上，没有哪个经理会接受这一经院式的论断的。在经济学上，作为间接税的增值税，其税负的转嫁程度取决于课税商品供求双方的力量对比；确切地说，就是供给弹性和需求弹性的相对强弱。弹性越强，说明避税能力越强。当供给弹性大于需求弹性时，供给方就能将大部分税负转嫁给需求方；反之，供给方则要承担大部分税负。只有碰到需求弹性为零的这种极端情况（比如市面上只有一家厂商出售一种骨灰盒），需求方才无处可逃，不得不承担全部税负。所以在绝大多数情况下，企业都无法置身事外，而要关心每一笔增值税。指望其表现出税务人的那种超然，恐怕只是一厢情愿的事情。“说”用来构造征税机制是可行的的，但用来构造增值税会计却是荒谬的，因为它不能真实反映利润的形成过程，而“反映真实性”则是会计信息的首要质量特征之一。fasb在《论财务会计概念》中指出：“企业的财务报表可以看作是企业的一个模式……我们必须确定它不曾丢失或歪曲企业的各种重要财务机能和各种重要财务关系，才能判断它是否对企业作了可靠的反映。……一个低劣的模式会歪曲反映它所代表的系统。”④现行损益表正是这样一个“低劣的模式”，从中根本看不出

三、增值税费用化的理论基础——“费用说”

增值税是对增值额的课税。理论上的增值额是指企业所销商品的价值（c+v+m）扣除了购入成本（c）后的余额（v+m），亦即：

增值税=[（c+v+m）-c]×r，其中r是税率。按照这一公式设计的征税办法称为“扣额法”。扣额法由于征税成本较高，逐渐被“扣税法”所取代。扣税法的公式为：

增值税=（c+v+m）×r-c×r=销项税-进项税。扣税法使税务局得以按发票计算税款，手续大为简便。现行增值税不光实行扣税法，还采用了“价外税”的形式，亦即计税价格中不含税款。然而这并不意味着增值税不能价内收取——事实上，以含税价格计税时，现行17％的增值税率将变为：

17％÷（1+17％）=14.53％。

扣税法和价外税只不过是可供选择的征税技术，并不会使增值税的本质发生任何改变。增值税仍然是企业创造的商品价值的一部分，而不可能是什么“代购代销的货物”。从会计的角度来看，增值税是企业为了获取收入而必须付出的资产，符合费用的定义，理应进入损益表。这一观点成为增值税费用化的理论基础，本文称之为“费用说”。

“费用说”和“说”之争看似简单明了，实际上涉及到会计理论的底层问题。现行增值税会计处理在不少概念的使用上没有遵循会计学的定义。《关于增值税会计处理的规定》所称的“产品销售收入”实际上是《增值税暂行条例》中的计税基础“销售额”——“销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。”这种不加区别区地套用税法概念的作法导致“成本”、“费用”、“收入”、“存货”等一系列基本会计概念发生了变形。起着类似于概念框架（conceptualframe-work）作用的《企业会计准则——基本准则》并不能有效地制止这种概念的滥用，因为它为收入所下的定义是：“收入是企业在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的营业收入。”这种循环解释只限定了收入的外延，却无法揭示收入的内涵和本质，因此算不上真正的定义。所以这里不得不引述fasb《论财务会计概念》中的定义（对原译文有校正）：收入是一定期间内，某一个体在其持续经营的主要业务（或核心业务）中，因交付或生产了货品、提供了劳务、或进行了其他活动，而获取的或以其他方式增加的资产、或得到清偿的负债（或两者兼而有之）。⑤为了透析收入本质，我们不妨把这个冗长的定义浓缩为：“收入是企业因提供货物而获得的资产。”由此可以看出，收入是货物的“交换价格”⑥，源于交易。交易的双方是买主和卖主，税务局不能作为“第三者”插足其间，因为它不是合同的签约人。只有在收入确认之后，它才能够登场——不过此时的企业已不是卖主，而是纳税人了。尽管从征税技术上说，在获取收入的同时，税款也得以确认，但会计不能根据征税技术来进行销售业务处理。销售收入和销项税在确认时间上虽是同步的，在逻辑上却有先后之别。收入的实现是纳税义务成立的先决条件，而不是相反：没有收入自然就没有纳税义务，然而免除了纳税义务，并不会导致收入的消亡，只会增加销售利润。从经济业务的实质来看，总是先有收入后有税金，二者是“母子关系”。会计必须按照“两笔业务观”进行账务处理：首先按交换价格确认销售收入，然后再确认销项税。现行规定采用的是“一笔业务观”，销售一旦成立，销项税便与销售收入分道扬镳了。这样做不仅本身是违反逻辑的，而且与其它流转税的处理方法是相矛盾的：营业税、消费税同样在收入确认的同时获得确认，为什么却采用“两笔业务观”，而不直接倒冲收入？也许有人会辩解道：“这是因为增值税是价外税，营业税和消费税是价内税。”那么何不在会计准则有关费用的定义中再添一条：“至于税金支出是否列作费用，要依征税技术而定。”这样倒能一劳永逸，免生争端。

《关于增值税会计处理的规定》既然把税法的“销售额”毫无保留地当成了“产品销售收入”，它就不得不把外购货物准予抵扣的进项税从存货成本中剔除出去。这样，存货也成了净额概念。如前所述，“说”认为进项税不过是企业为税务局“代购”增值税的垫款，然而这种对征税机制的巧妙解释，却不能被会计所接受，因为“说”会造成一种令人难堪的局面：在存货尚未耗用之前，一部分存货成本（准予抵扣的进项税）便因购货（而非销货！）获得了补偿。当然“说”会辩解道：准予抵扣的进项税根本就不是存货成本，而是与存货同时“出生”的增值税的购入价。可惜这一诡辩在上一段已被戳破了：既然从逻辑上说，卖方的销售收入和销项税是“母子关系”，买方的购货成本和进项税怎么可能是“双胞胎”呢？不错，符合规定的进项税在货物购入当期便可获得抵扣，但这完全是一种征税技术，并不是倒冲存货成本理由。存货成本的补偿只有在产品销售的时候才能实现，在此之前，这部分准予抵扣的进项税只能作为递延收益——这与增值税的税理并不矛盾：进项税获得抵扣的前提是外购存货将来能被（加工）销售，而且销价不低于进价，也就是说，必须要有增值额。假如这批存货被用于非应税项目（如建造固定资产），原来准予抵扣的进项税便要转出。假如这批存货售价“明显偏低并无正当理由”，则由税务局按组成计税价格课征——《增值税暂行条例》并不认可存货跌价损失，因其属于非正常损失，即“生产经营过程中正常损耗外的损失”，相应的进项税额不得从销项税额中抵扣，否则无异于让政府为企业承担一部分存货跌价损失。由此可见，进项税获得抵扣的根本原因并不在于购货，而在于实现销售并获得增值额。在购货时便把这部分进项税从存货成本中减除并没有充分的根据。

四、结论

通过上述分析，我们可以知道：企业的销售收入中应当包含销项税，存货成本中应当包含进项税，增值税则应当作为费用进入损益表。从费用的角度来看，增值税与其他流转税并没有什么不同，它同样是销售时确认的，须与销售收入相配比。但增值税费用与“应交增值税”则有明显的区别，后者既然不区分资本性支出和收益性支出，也不遵循配比原则。“应交增值税”作为企业与税务局结算税款的账户，其核算当然要严格服从税法的各项规定。然而税法不能再侵入会计系统的深层。对于成本、费用、收入存货等项目，会计自有一套一以贯之的核算方法，不能听命于“说”这一类“征税哲学”，否则必将被各式各样的征税方法搞得无所适从。

注释

①曹欲晓：《关于增值税的费用化及其在财务报表中的揭示》会计研究1997（8）。

②庞凤喜等：《增值税制国际比较》北京，中国财政经济出版社1996.

③郭庆旺等：《当代西方税收学》辽宁，东北财经大学出版社。1994.p163.

④[美]财务会计准则委员会。娄尔行译：《论财务会许概念》北京，中国财政经济出版社1992.p74.

国际税收的含义范文篇9

【关键词】国际贸易出口退税制度现状及改良

出口退税能够帮助国际贸易中税收问题的解决，是当前世界多数国家接受并履行的国际惯例，是贸易中税收协调的结果。为了遵循国家间的公平原则以及考虑到税收的国民待遇原则，同时为了本国商品以真正公平的价格参与国际竞争，各个国家在制定税收政策时一般都遵循“征多少退多少，不征不退”的原则。我国在改革开放以来不断调整着我国的退税政策，在改革日益深入的过程中，我国的出口退税制度也在不断完善。而在2001年中国加入世界贸易组织之后我国的出口退税政策也面临着各方面的挑战。首先世贸组织对我国的政策透明度提出了新要求，一切以国民待遇原则为准，要求实现真正的“零税率”。这样将使中国商品以不含税的价格进入国外市场，既能保护我国商品不在国际间被重复征税，又能杜绝国家以退税为名义实行变相补贴造成市场恶性竞争。在这一背景下，有必要对我国的现行出口退税制度进行改革和完善，使之更能适应国际背景下的贸易需求。

一、我国出口退税制度现状及问题

（一）生产型和贸易型出口企业税负不平衡

我国目前出口退税中工业成品占据着主要地位，而在其中贸易型出口企业退税额高于生产型出口企业。而受现行出口退税制度在退（免）税范围、计算方法、计税依据等方面对出口型企业和贸易型企业政策的不同，贸易型企业享受的出口退税商品范围明显高于出口型企业。贸易型出口企业实行免退税办法，免征出口销售环节增值税，退还其购进货物所含进项税额；生产型出口企业实行免抵退税办法，即对生产型企业出口的货物及劳务免征生产销售环节增值税，其原材料、零部件、燃料等所含应予退还的进项税额先抵顶内销货物的应纳税额，再对未抵顶完的部分进行退税。这样就导致征退税率存在差额，而贸易型出口企业的征退方法导致了征退负差的扩大。

（二）新兴业务多导致管理难度增大

随着零税率出口退税的普及，企业申报资料大多来自企业内部，缺乏海关、外管局等机构的第三方资料，导致核对时出现困难。并且随着电子商务退税也并入出口退税管理范围，传统的征管方式已经远远不能满足现在的需要。电子商务的经营方式从线下搬到了线上，所有的经营凭证，支付方式，经营规律等等均不同于传统商务。因此出现的各种骗税手法也更加隐蔽，使得管理难度更大。

（三）征税与退税的衔接有待加强

由于我国采取的“征多少退多少，不征不退”的退税原则，增值税的征收和在出口时的退税应该是一体的，然而，在我国实际操作过程中，三大应用系统――税收综合征管软件、增值税防伪税控和出口退税的衔接还存在着很大的问题。纳税申报表和退税申请表的对比不够及时，税额转出时没有经过严格审核，很多时候应该转入申请成本的税额被以退税的形式转了出去，造成了国有资产的隐形流失。

二、完善出口退税制度的建议

（一）合理改革出口退税中央与地方的分担机制

出口退税的负担比例在总体上保持全国基本统一的前提下可以在个别区域或地方实行因地制宜的不同的分担比例。对经济发达的地区可以维持目前分担比例不变或者适当提高地方的分担比例，中央利用节省的财政更多的扶持欠发达的地区。对经济中等或者欠发达的地区可以适当提高中央财政的分担比例，对于特别贫困需要帮助的地区应该全部由中央财政进行负担。

（二）协调出口退税改革与增值税转型

目前我国出口退税主要涉及增值税，因此在对退税政策进行调整的同时，增值税同时跟进改革也显得尤为必要。我国目前实行的生产增值税与国际通用的标准增值税仍然有较大差距，这种差距必将对实现“零税率”的退税目标造成巨大影响。理想的增值税的改革要求实行消费型增值税，准许资本"财货的进项税金能得到抵扣，消除重复征税，保持增值税的中性，使商品出口时全部进项税都能退还。这样的征收方式可以避免不同税种的征收差异导致的税种征收的压力，同时如果统一由国家收取增值税，则当然应该由中央财政负责税收的退返，这对于退税工作的管理也有巨大的好处，不仅避免了征税退税上的管理混乱，也方便中央利用地方扶持政策准确的对地方进出口进行扶持。

（三）提高出口退税制度的立法层次，稳定出口退税制度

自1985年以来，我国已经多次进行了出口退税制度改革和税率的调整，这对于稳定当时我国的国内经济起到了重要的作用。然而政策的不稳定却给企业的经营决策带来了困扰。退税政策上的不稳定和出口退税的法律层次较低是有着重要联系的。由于出口退税制度立法层次低，对其进行调整修改只需要国家税务总局在部门内进行，而不需要过全国人大和国务院批准，这给地方税务机关带来了巨大的权力。因此加紧提高退税制度的法律地位，将退税制度作为一项必须长期遵循的法律制度来建设，逐步收回地方税务的权力，将地方税务置于严格的监管之下，对于退税制度的稳定具有重要意义。稳定的退税制度不仅给企业决策带来了方便，有利于企业的发展，也有利于国家宏观经济的长久稳定发展。

参考文献：

[1]窦伟.完善出口退（免）税政策及加强税收管理的几点思考[J].天津经济，2015，（2）.

国际税收的含义范文篇10

关键词：电子商务；彤彤屋；税收征管

1案例简介

数以万计的网络小店里，“彤彤屋”曾不过是沧海一粟毫不起眼，现在这个廉价婴儿用品网店却让众多卖家如雷贯耳。网店主人2007年因“彤彤屋”偷税罪被法院判处有期徒刑两年，缓刑两年，并由此成为我国网店偷税第一案的主角。

按照中国互联网络信息中心的统计数据计算，截至2007年6月，我国网民人口总数已高达1.62亿，仅次于美国，其中约有25.5%的网民使用网络购物。淘宝网截至2007年3月，淘宝网的会员数已达到3510万，比去年同期增加了1710万人，其中新增企业用户仅2000多家，即绝大多数新增用户是个人。淘宝网2007年第一季度的网络总成交额则已超过惊人的70亿元，如果按照国家对商业性小规模纳税人核定的4%增值税税率计算，应缴而未缴的税额近3亿元。仅“彤彤屋”一案中，上海市税务部门核定的税款少缴额就约11万元。

2电子商务对传统税收征管的影响

2.1传统的常设机构标准难以适用

传统上以营业场所标准、人标准或活动实现地标准来判断是否属于设立常设机构，电子商务对这三种标准都提出了挑战。这种挑战主要表现在：如果一国管辖权范围内拥有一个服务器，但没有实际的营业场所，是否也构成常设机构；电子商务环境中，国际互联网服务提供商（ISP）是否构成非独立地位人；在一国范围内拥有、控制、维持一台服务器，是否构成常设机构等。世界上各国和经济组织对上述问题存在很大争议。除“彤彤屋”等设在我国境内的相关网店，其业务活动范围在国内的部分尚可以划分为国内常设机构，可以直接行使税务管辖权，而设在国外的无定义，且我国相关税法并无这方面的明确规定。

2.2电子商务的所得性质难以划分

现行各国税法对有形商品的销售、劳务的提供、无形资产和商品的使用都作了区分，制定了不同的课税规定。如果严格按照我国税法规定，个人网上开店至少涉及两个方面的税种，除了按照小规模纳税人4%的税率缴纳增值税外，个人取得相应收入后还应依法缴纳个人所得税。虽然不少交易网站的服务条款里也都注明了缴税提醒，比如eBay、易趣网“用户应按照国家的税收规定，向相关部门缴纳税款”；淘宝网“用户因进行交易、获取有偿服务或接触淘宝网服务器而发生的所有应纳税赋，以及一切硬件、软件、服务及其他方面的费用均由用户负责支付”等。但上述提醒基本上停留在字面含义，并无实质性的操作意义，基本上没有主动自行纳税申报意识。

2.3电子商务对税收征管的影响

征管失控、税收流失严重、网上贸易发展迅速，出现了税收征管的真空和缺位，使本应征收的税款白白流失。由于在互联网上企业可以直接进行交易，而不必通过中介机构，又使传统的代扣代缴税款无法进行。

税务处理混乱。税务机关对网上知识产权的销售活动及有偿咨询束手无策，许多贸易对象均被转化为“数字化资讯”在国际互联网中传送，使得税务机关很难确定一项收入所得为销售所得、劳务所得还是特许权使用费。由于所得的分类直接关系到税务处理，上述问题导致了税务处理的混乱。

稽查难度加大。在互联网的环境下，订购、支付甚至数字化产品的交付都可通过网络进行，无纸化程度越来越高，订单、买卖双方的合同、作为销售凭证的各种票据都以电子形式存在。电子凭证可被轻易修改而不留任何线索，导致传统的凭证追踪审计失去基础。电子商务还可以轻易改变营业地点，其流动性与隐蔽性，对税收征管造成极大的压力。

3电子商务环境下的税收原则



3.1税收中性原则

以美国和欧盟为代表的西方发达国家遵循税收中性原则，已成为对电子商务征税的基本共识。包含两个最基本的含义：一是国家征税使社会所付出的代价以税款为限，尽可能不给纳税人或社会带来其他的额外损失或负担；二是国家征税应避免对市场经济正常运行的干扰，特别是不能使税收成为超越市场机制的资源配置的决定因素。其实际意义是税收的实施不应对电子商务的发展有延缓或阻碍作用。从促进技术进步和降低交易费用等方面来看，电子商务和传统交易方式相比具有较大优势，代表着未来商贸方式，应该给予支持，至少不要对它课征什么新税。“彤彤屋”个案可能形成一个新的税法解释，需要缴纳增值税和附加税费、个人所得税，一旦严格执行税法，预计“彤彤屋”经营者最终收益不多，经营者也无经营积极性。

3.2财政收入原则

基本含义是：一国税收制度的建立和变革，都必须有利于保证国家的财政收入，亦即保证国家各方面支出的需要。电子商务税收制度的建立和发展也必须遵循财政收入原则，要与国家的整体税收制度相协调和配合，保证国家开支的需要。就电子商务而言，财政收入，原则有两重要求：第一是通过对电子商务的征税与其他产业的征税共同构成的税收收入能充分满足一定时期的公共支出的需要；第二个要求是对电子商务征税要有弹性，要使税收弹性大于或等于1，从而保证财政收入能与日益增加的国民收入同步增长。

3.3尽量利用既有税收法规原则

从实质上看，电子商务和传统交易方式在本质上并没有什么不同，只不过是表现形式不同而已。为了避免对经济活动的扭曲，税收中性应是最重要的电子商务征税原则。网络经济的发展并不一定要对现有的财政税收政策做根本性改革，而是尽可能让网络经济适应已有的财政税收政策，将现有的税收法律法规延伸至网络经济。“彤彤屋”税案适用了我国增值税法、个人所得税法等相关法律。

4完善我国电子商务税收征管的设想

4.1界定电子商务环境下“常设机构”的概念

常设机构实际上是一个开放的概念。传统商务是在物理空间进行的，电子商务创造了一个完全不同的时空环境——电子空间。物理空间是有形的，有距离、有国界的存在；电子空间是虚拟的，距离已不重要，国界已被打破。网站本身不能构成常设机构，网站的物理依托是服务器，服务器是硬件，是有形的，它具备了构成常设机构的物理条件。因此，如果企业拥有一个网站（服务器），并通过该网站（服务器）从事与其核心业务工作有关而非准备性、辅助性的活动，那么该网站（服务器）就应该被看作是常设机构，应该视为一个纳税主体，对它取得的各项营业收入征流转税，营业利润征收所得税也就是理所当然的了。对于各种网店，也可以参考税收征管法律条款，超过一定规模的网店督促建账监制，实行查账征收，对于没有达到一定规模的小店采取核定征收方法。

国际税收的含义范文1篇11

国际税法的渊源也是国际税法的一个基本范畴，对于这一范畴，学界研究的比较多，而且基本取得了一致观点，这是国际税法学领域研究比较成熟的基本范畴之一。

学界一般认为，国际税法的渊源包括两大类：国际法渊源和国内法渊源。国际法渊源一般包括：（1）国际税收协定以及其他国际税收条约、公约中与税收有关的法律规范；（2）国际税收惯例。国内法渊源一般就是指各国的涉外税法。

一、国际税法的国内法渊源

（一）涉外税法的含义与标准

涉外税法（Foreign-relatedTaxLaw）是指具有涉外因素的税法。涉外因素包括主体涉外、客体涉外和内容涉外三个方面。虽然学界均主张涉外税法是国际税法的渊源，但关于涉外税法的具体范围则有不同的观点。有些学者主张涉外税法主要是涉外所得税法，有些学者主张除了涉外所得税法还包括涉外商品税法。根据本书所主张的广义国际税法论的观点，涉外税法应当包括涉外所得税法和涉外商品税法。

关于涉外税法的标准，有些学者主张凡有可能具有涉外因素的税法都属于涉外税法，如关税法、增值税法、营业税法、个人所得税法、车船使用税法等等。[2]也有学者主张涉外税法应当有一定范围，只包括涉外所得税法和关税法。

我们认为，根据税法是否具有涉外因素，可以把税法分为三类：（1）纯粹涉外税法，如《外商投资企业和外国企业所得税法》；（2）内外统一适用的税法，如《个人所得税法》；（3）纯粹涉内的税法，如房地产税法、车船使用税法等。从广义上来讲，涉外税法包括前面两类，从狭义来讲，涉外税法仅仅指第一类。国际税法学上所研究的涉外税法主要是第一类，但也不排除在个别情况下包括第二类涉外税法。

（二）涉外税法的效力范围

涉外税法的效力范围，是指涉外税法对于哪些人和哪些事具有效力。从理论上讲，涉外税法属于国内法，只能在本国主权所及的范围内具有效力，超出本国主权管辖范围，就不具有法律效力。但在国际经济一体化的大背景下，国际间的资金、人员和物品流动非常频繁，一概否认其他国家的涉外税法在本国的效力并不利于国际经济交往，也不利于国际税收关系的和谐发展。其实，现行的各国税法制度中已经有许多地方体现了对他国涉外税法效力的承认与尊重，比如为避免国际双重征税而采取的各种国内法措施，如抵免法、免税法和抵扣法等等，实际上都是建立在承认和尊重其他国家的涉外税法效力的基础之上的。美国不承认税收饶让抵免，实际上是对其他国家涉外税法效力的部分否定。

二、国际税法的国际法渊源

（一）国际条约

国际条约（InternationalTreaty）是国际税法最主要的国际法渊源，也是最能体现国际税法“国际性”的法律渊源。学界在这一问题上的观点基本上是一致的，即认为国际税法渊源中的国际条约包括国际税收协定以及其他国际条约中与国际税收有关的规定。

国际税收协定是不同国家为协调其相互之间的国际税收分配关系而缔结的国际协定或条约。目前的国际税收协定主要是双边税收协定，而且主要集中在所得税领域和关税领域。国际税收协定将来的发展方向是多边税收协定以及税收国际公约，而且所涉及的领域也将突破所得税和关税领域而向其他商品税领域扩展。

其他国际条约或协定中也有关于税收关系的规定，如在贸易协定、航海通商友好协定，特别是在投资保护协定中有关国家间税收分配关系的规定，这些规定和国际税收协定一样，对国家间的税收分配关系也起着重要的协调作用。

（二）国际税收惯例

国际税收惯例（InternationalTraditionofTax）是在国际经济交往中处理国家间税收权益关系，反复出现并被各国所接受，因而具有法律约束力的税收通例。有学者对国际税收惯例与国际税收习惯进行了区分，认为国际税收习惯是具有法律约束力的惯常行为和做法，而国际税收惯例是不具有法律约束力的惯常行为和做法。[3]我们认为，习惯和惯例在内涵上的差别不是很大，如果从具有法律约束力和不具有法律约束力的角度来讲，习惯和惯例都不适宜用来表达具有法律约束力的惯常行为和做法，莫如用习惯法来表述更准确。当然，无论是习惯、惯例还是习惯法都不过是一个指示名词而已，没有什么先验的内涵，其具体含义都需要学者在使用的过程中予以界定。从这个角度来讲，只要我们所研究的是同一个事物，至于具体使用什么名称，似乎并不需要一定要强行一致。这里，我们使用惯例来指示具有法律约束力的惯常行为和做法。

居民税收管辖权、对外国人的税收无差别待遇原则、对外交使领馆人员的税收豁免等曾一度被认为是国际税收惯例之一。但在1961年和1963年两个《维也纳条约》缔结后，已经成为国际公约的规定。由于国际税法本身历史较短，而国际惯例一般都需要较长的形成过程，再加上国际惯例很容易被国际条约或各国法律所肯定从而失去其作为惯例的特性，所以，作为国际税法渊源的国际税收惯例并不多。

国际法和各国法院有关国际税收纠纷的判例，虽然不能作为国际税法的正式渊源，但根据《国际法院规约》第38条的规定，可以作为确定国际税法渊源的补充资料，所以也要给予一定的重视。

「注释

[1]参见[奥]汉斯·凯尔森：《法与国家的一般理论》，沈宗灵译，中国大百科全书出版社1996年版，第149页。

[2]参见刘隆亨：《中国税法概论》，北京大学出版社1995年版，第281-282页。

国际税收的含义范文

[关键词]委托代销营业税增值税

代销收入分为两类：一是视同买断；二是收取手续费。税法对代销这种销售形式有严格的规定，增值税暂行条例规定：“将货物交付他人代销和销售代销货物均视同销售”，同时规定“委托其他纳税人代销货物，收到代销清单的当天确认收入”。

《增值税暂行条例》规定，销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同，具体为委托其他单位代销货物，为收到代销单位的代销清单的当天；视同销售货物，为货物移送的当天。增值税第四条单位或个体经营者的下列行为，视同销售货物：(1)将货物交付他人代销；(2)销售代销货物。

新会计制度和税收对收入的确认时间上的规定差异很大。新会计制度从实质重于形式原则和谨慎性原则出发，侧重于收入实质性的实现。这是由于会计核算是从某个具体的会计主体出发，要正确反映该主体的经营情况，而且由于激烈的竞争，企业注重谨慎性是理所当然的。而税法从组织财政收入的角度出发，侧重于收入的社会价值的实现，对某个企业来说某个收入可能还未实现，但从整个社会角度来说其价值已经实现了。税法通常将计税收入确认为“有偿”或“视同有偿”。税法是不考虑收入的风险问题的，因为这属于企业经营风险，由企业的税后利润来补偿，国家不享有企业的所有利润，因此，也不该承担企业的经营风险。税法也通常不考虑继续管理权问题，这也属于企业内部管理问题，国家不对企业内部管理产生的问题负责。至于收入和成本的可靠计量问题，税法也给予了足够的重视，税法利用国家权力可以强制性的估计收入和成本的金额，这样可以保证公正性和降低征税成本。

正是由于新会计制度和条例与细则出发点不同、目的和角度不同，造成两者对收入的确认产生了较大的差异。在实际工作中，各个企业对这类业务的核算五花八门，有的受托代销企业在核算中使用“销售收入”账户，有的不使用该账户；有的核算进项税金和销项税金，并计算交纳增值税；委托方和受托方之间，有的开具增值税专用发票，有的不开具，等等，致使代销货物的会计处理缺乏规范性，给税收征管带来许多困难。

笔者按自己的观点在下文对主要的几种处理方法进行了归纳概括。

一、视同买断

即由委托方和受托方签定协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价可由受托方自定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有。由于这种销售本质上仍是代销，委托方将商品交付给受托方时，商品所有权上的风险和报酬并未转移给受托方。因此，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作为购进商品处理。受托方将商品销售后，应按实际售价确认为销售收入，并向委托方开具代销清单。委托方受到代销清单时，再确认收入。受托方将代销商品加价出售，仍与委托方按原协议价结算，以商品差价作为经营报酬

1.双方均为批发企业：由于其库存商品，销售收入的确认和销售成本的结转通常按不含税售价和进价核算,采用进价核算法。

2．双方均为零售企业：库存商品为了管理的方便通常按含税售价核算，收入的确认和成本的结转通常平时均按含税售价核算，期末再分解含税收入和分摊已销商品的进销差价，调整收入和成本。此处的进销差价包含两层含义：一是增值税的销项税额与进项税额之差；二是纯粹意义上的进销差价，即不含税的售价与进价之差。而企业正常的“商品进销差价”是纯粹意义上的进销差价加上商品销项税额。

实践中有两种做法：一是设“库存商品――待转销项税额“，以其贷方反映库存商品中所含的待实现销项税额，以其与”库存商品“的抵减余额反映商品实际采购成本和进销差价；二是增设”商品进销差价――待转销项税额“，以其贷方反映库存商品中待实现的销项税额。若受托代销方本月专票所列代销商品没有销售完毕，就不能以专票所列全部税额作为抵扣销项税额的进项税额，而应以本月实际销售部分的进项税额和上月结转数作为本月可抵扣数，其余额结转下月，直到该批商品售完为止。此方法不利于加强税收监督，不宜提倡。

二、收取手续费

即受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费，这对受托方来说实际上是一种劳务收入。在这种代销方式下，委托方应在受托方将商品销售后，并向委托方开具代销清单时，确认收入；受托方在商品销售后，按应收取的手续费确认收入。与视同买断方式相比，其主要特点是，受托方通常应按照委托方规定的价格销售，不得自行改变售价。手续费的计算基数必须是不含税的销售额。以手续费为基数计算营业税：营业税即是对受托者提供的代销劳务行为所征收的税。

委托方，代销方的会计处理是否正确，不仅是一个单纯的业务技术问题，而且影响到企业经营成果和应交税金等政策性问题，对企业和国家都是不利的。一方面，政府有关部门必须加强现行会计制度中有关代销商品会计核算的完善和执行中的检查监督工作；另一方面，代销商品的企业要根据实际情况规范核算资料，完备代销商品各经营环节的经营手续，优化代销商品会计核算程序。从而有利于税务制度的有效实施,税务工作的开展,从而对我国健全财税体制提供依托.最终为建设一个有序,公平,合理的市场经济秩序奠定牢靠的理论基础。

参考文献：

[1]财政部:企业会计准则，2006版